Фирма, которая ничего не продает, не имеет доходов. Но расходы у нее, как правило, есть. Например, приходится оплачивать аренду, платить зарплату и т. д. Такие расходы по-разному учитываются в бухгалтерском и налоговом учете.
Посчитаем налог на прибыль
В налоговом учете порядок признания расходов зависит от учетной политики фирмы. Учитывать доходы и расходы можно методом начисления или кассовым методом.
Фирма, применяющая кассовый метод, учитывает расходы в том периоде, когда они были оплачены (ст. 273 НК). В этом случае не имеет значения, получила фирма доход или нет. Произведенные расходы просто списываются на убыток.
Сложнее обстоит дело, если фирма применяет метод начисления. В этом случае все расходы делятся на:
расходы, связанные с производством и реализацией;
внереализационные расходы.
Внереализационные расходы уменьшают облагаемую налогом прибыль в том периоде, когда они были произведены. Порядок их списания не зависит от того, есть у фирмы доход или нет.
Расходы, связанные с производством и реализацией, делятся на прямые и косвенные.
Косвенные расходы также можно учесть в том периоде, когда они были произведены. Получила ли фирма в этом периоде доход, значения не имеет (см. п. 1 письма МНС от 10 сентября 2002 г. № 02-5-11/202-АД088).
А вот прямые расходы нужно распределять между «незавершенкой», нереализованной и реализованной продукцией. Списать можно только те прямые расходы, которые относятся к проданным товарам или оказанным услугам.
Таким образом, пока фирма ничего не продаст, прямые расходы при расчете налога на прибыль списать нельзя. Их нужно учитывать либо в «незавершенке», либо в составе готовой продукции.
Обратите внимание: даже если у фирмы нет налога на прибыль к уплате, сдать инспекторам декларацию по этому налогу все-таки нужно (см. п. 7 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда от 17 марта 2003 г. № 71). В противном случае придется заплатить штраф. Размер наказания за непредставление деклараций установлен статьей 119 Налогового кодекса.
Пример
ЗАО «Актив» занимается производством косметики. Налог на прибыль фирма считает методом начисления. В мае 2004 года расходы «Актива» составили:
зарплата производственных рабочих (с учетом ЕСН) – 41 000 руб.;
зарплата директора и главного бухгалтера (с учетом ЕСН) – 30 000 руб.;
арендная плата – 23 600 руб., в том числе НДС – 3600 руб.;
оплата услуг банка – 150 руб.;
амортизация производственных основных средств – 3500 руб.
Кроме того, в августе «Актив» оплатил и передал в производство материалы на сумму 70 000 руб.
Доходов в этом месяце у фирмы не было. Поэтому списать можно только косвенные и внереализационные расходы. Это зарплата администрации, затраты на аренду и оплата услуг банка.
Сумма таких расходов составит:
30 000 руб. + 23 600 руб. – 3600 руб. + 150 руб. = 50 150 руб.
В том случае, если фирме не удастся получить выручку от определенной деятельности, расходы по ней будут считаться затратами на производство, не давшее результата. Такие расходы также можно учесть при расчете налога на прибыль. Кроме того, налог уменьшат и затраты фирмы по аннулированным заказам. На это указано в подпункте 11 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса. К затратам на производство продукции, не давшее результата, можно отнести и расходы фирмы, возникшие из-за прекращения выпуска тех или иных товаров (см. письмо Минфина от 20 марта 2002 г. № 04-02-06/2/24).
Для списания таких расходов фирма должна составить акт, утвержденный руководителем предприятия. Составляется такой акт в произвольной форме. Например, он может выглядеть так:
| УТВЕРЖДАЮ | |||||
| Руководитель | Директор | ||||
| (должность) | |||||
| Павлов | (Д.Г. Павлов) | ||||
| (подпись) | (расшифровка подписи) | ||||
| М. П. | |||||
|
АКТ О списании расходов на производство продукции, не давшее результата
В связи с тем, что ООО «Пассив» прекращает разработку нового косметического крема «Гера», списать затраты по этому виду деятельности в состав расходов на производство продукции, не давшее результата.
Главный бухгалтер Семенова (В.С. Семенова)
| |||||
Затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции, учитываются в пределах прямых расходов, приходящихся на эту продукцию.
Обратите внимание: налоговики в своей методичке по налогу на прибыль указали, что под затратами на производство, не давшее продукции, следует понимать «произведенные прямые расходы на производство продукции, по которой не был завершен ее выпуск вследствие аннулированного заказа». И учитывать такие расходы можно только в том случае, если заказчик письменно откажется от ранее принятых им обязательств. Напомним, что методичка по налогу на прибыль утверждена приказом МНС от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729.
Получается, что, по мнению налоговиков, между понятиями «аннулированный заказ» и «производство, не давшее результата» можно поставить знак равенства. Между тем Налоговый кодекс эти два понятия различает. Нет в этом документе и требований об обязательном письменном отказе заказчика от своих обязательств. Однако налоговики при проверке будут руководствоваться именно методичкой своего ведомства. Поэтому не исключено, что свою правоту фирмам придется отстаивать в суде.
Как быть с НДС
О том, когда НДС можно возместить, написано в статье 172 Налогового кодекса. Для этого достаточно перечислить деньги поставщику, получить от него товар и счет-фактуру. При этом приобретение товара должно быть связано с деятельностью, облагаемой налогом. Других условий для зачета НДС Налоговый кодекс не содержит. Иначе говоря, возврат НДС никак не связан с тем, были в отчетном периоде у фирмы продажи или нет.
Однако налоговики читают главный налоговый документ иначе. Они заявили, что фирмы, у которых нет реализации, не могут исчислить налог. А коли так, то и зачесть его они не вправе (см. письмо УМНС по г. Москве от 6 января 2004 г. № 24-11/00433).
В то же время сложившаяся арбитражная практика говорит не в пользу налоговиков. Достаточно посмотреть, например, постановления федеральных арбитражных судов Северо-Западного округа от 6 февраля 2004 г. № А52/2559/2003/2 и Западно-Сибирского округа от 16 февраля 2004 г. № Ф04/654-37/А70-2004. Арбитры приводят такие аргументы.
Во-первых, НДС нужно рассчитывать по итогам каждого налогового периода (п. 4 ст. 166 НК). Во-вторых, все фирмы должны сдавать декларации по НДС. Отсюда следует, что предприятия обязаны исчислять сумму налога и сдавать декларации, даже если у них отсутствует реализация товаров (работ, услуг).
Следовательно, если сумма налоговых вычетов превышает исчисленную сумму налога, то разницу налоговики обязаны зачесть в счет будущих платежей или возвратить фирме независимо от того, есть у нее выручка или нет.
Расходы без дохода в бухучете
Как учитывать затраты в бухгалтерском учете, написано в ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденном приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н. Все затраты делятся на две группы:
– расходы по обычным видам деятельности (производственные и косвенные);
– прочие расходы.
Учет производственных расходов
К таким затратам относятся:
материальные расходы;
зарплата и отчисления на социальные нужды;
амортизация;
прочие затраты.
Все эти расходы нужно собирать на счете 20 «Основное производство». В процессе производства часть таких расходов списывается на готовую продукцию, а часть остается в составе незавершенного производства. Если фирма ничего не произвела, то все производственные затраты будут считаться «незавершенкой».
Обратите внимание: торговые фирмы в течение месяца собирают свои затраты на счете 44 «Расходы на продажу». Если продать ничего не удалось, в конце месяца их нужно списать в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов».
Пример
ЗАО «Актив» занимается производством мебели. В апреле 2004 года фирма передала в производство материалы на сумму 70 000 руб. (без учета НДС).
Зарплата производственных рабочих (с учетом ЕСН) за апрель составила 40 700 руб., а амортизация производственных основных средств – 8000 руб. В течение месяца бухгалтер «Актива» собирал все производственные расходы на счете 20:
Дебет 20 Кредит 10
– 70 000 руб. – переданы материалы в производство;
Дебет 20 Кредит 70, 69
– 40 700 руб. – начислена зарплата рабочим основного производства (с учетом ЕСН);
Дебет 20 Кредит 02
– 8000 руб. – начислена амортизация производственного оборудования.
Готовой продукции фирма в этом месяце не произвела. Поэтому на 1 мая стоимость «незавершенки» составила:
70 000 руб. + 40 700 руб. + 8000 руб. = 118 700 руб.
Далее по мере производства товаров стоимость «незавершенки» будет постепенно включаться в стоимость готовой продукции.
Учет косвенных расходов
Косвенные расходы в отличие от производственных непосредственно не связаны с производством продукции. В их состав входят управленческие и коммерческие расходы. Например, это могут быть:
зарплата администрации и обслуживающего персонала;
расходы на переподготовку кадров;
представительские расходы;
оплата аудиторских и консультационных услуг и т. п.
Такие расходы нужно собирать на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу». Списать их можно лишь тогда, когда фирма получит доход.
Если дохода нет, то косвенные расходы учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов».
Пример
Продолжим предыдущий пример. Косвенные расходы «Актива» за апрель составили:
– зарплата директора и главного бухгалтера (с учетом ЕСН) – 40 650 руб.;
– арендная плата – 11 800 руб., в том числе НДС – 1800 руб.
Таким образом, общая сумма косвенных расходов составила:
40 650 руб. + 11 800 руб. – 1800 руб. = 50 650 руб.
В течение месяца бухгалтер «Пассива» делал такие проводки:
Дебет 26 Кредит 70, 69
40 650 руб. – начислена зарплата административному персоналу (с учетом ЕСН);
Дебет 26 Кредит 60
10 000 руб. (11 800 – 1800) – начислена арендная плата;
Дебет 19 Кредит 60
– 1800 руб. – отражен НДС по аренде;
Дебет 60 Кредит 51
11 800 руб. – перечислена арендная плата;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 1800 руб. – предъявлен к вычету НДС.
Так как в апреле «Актив» ничего не продал, то косвенные расходы бухгалтер фирмы в конце месяца включил в состав расходов будущих периодов. В учете была сделана запись:
Дебет 97 Кредит 26
– 50 650 руб. – включены в состав расходов будущих периодов косвенные затраты.
Расходы будущих периодов можно списать двумя способами:
– включить в расходы полностью в тот момент, когда фирма начала продавать товары;
– распределить их на несколько периодов.
Выбранный вариант нужно отразить в приказе директора. Кроме того, фирма должна решить, как она будет списывать косвенные расходы. Делать это также можно двумя способами:
– по счету 20 «Основное производство»;
– по счету 90 «Продажи».
Обратите внимание: чтобы сблизить бухгалтерский и налоговый учет, лучше использовать второй вариант.
Пример
Воспользуемся условием двух предыдущих примеров. В мае ЗАО «Актив» начал продажу мебели. Руководитель фирмы принял решение полностью списать косвенные затраты. Для этого фирма использует счет 90 «Продажи». Приказ был составлен так:
| ЗАО «Актив»
Приказ
11 мая 2004 г. № 12/б
Приказываю: – списать расходы будущих периодов в сумме 50 650 рублей на субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».
Генеральный директор Иванов (А.А. Иванов) |
В этот же день в учете была сделана проводка:
Дебет 90-2 Кредит 97
– 50 650 руб. – включены в себестоимость в полном объеме расходы будущих периодов.
Учет прочих расходов
Прочие расходы фирмы подразделяются на операционные, внереализационные и чрезвычайные. К ним, в частности, относятся:
расходы на участие в уставных капиталах других фирм;
расходы на списание основных средств и другого имущества;
проценты по полученным кредитам и займам;
штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров;
курсовые разницы и т. д.
Все эти расходы, кроме чрезвычайных, нужно учитывать на счете 91 субсчет 2 «Прочие расходы». Чрезвычайные расходы отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки». Делать это надо независимо от того, получила фирма доход или нет.
Как списать расходы на производство, не давшее результата
Затраты на производство, не давшее результата, в бухучете включаются в состав операционных расходов. Это же относится и к расходам по аннулированным заказам.
Пример
В марте 2004 года ООО «Пассив» получило заказ от своего контрагента. При его выполнении «Пассив» израсходовал материалы на сумму 100 000 руб. Кроме того, фирма начислила рабочим заработную плату в сумме 135 800 руб. (с учетом ЕСН). В июне покупатель от своего заказа отказался.
В учете бухгалтер фирмы сделал такие проводки:
по мере выполнения заказа
Дебет 20 Кредит 10
– 100 000 руб. – списаны материалы;
Дебет 20 Кредит 70, 69
– 135 800 руб. – начислена заработная плата (с учетом ЕСН);
после отказа заказчика
Дебет 91-2 Кредит 20
– 235 800 руб. (100 000 + 135 800) – затраты на изготовление продукции списаны на операционные расходы;
в конце июня
Дебет 99 Кредит 91-9
– 235 800 руб. – отражен убыток от аннулирования заказа.
Е.С. Бессонова, эксперт АГ «РАДА»
Начать дискуссию