Как организовать налоговый учет в торговле

Предприятия, применяющие кассовый метод, заполняют налоговые регистры иначе. В регистр учета доходов текущего периода записи вносятся только после получения денег от покупателей. Эти записи удобнее делать после составления проводок:

Дебет 51љљ Кредит 62

- 648 000 руб. - получена оплата за продукцию;

Дебет 51љљ Кредит 76 субсчет "Расчеты с арендатором"

- 18 000 руб. - получена арендная плата.

Схему бухгалтерских проводок завершает операция, отражающая увеличение задолженности по НДС перед бюджетом:

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС"љљ Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 111 000 руб. (108 000 + 3000) - начислен НДС к уплате в бюджет.

В налоговых регистрах последняя операция не отражается.

--------------конец вставки 3

Создается впечатление, что, составляя налоговые регистры, сотрудники МНС России хотели обЪять необЪятное. Перед бухгалтерами, которым придется воплощать это желание в жизнь, поставлено несколько практически невыполнимых задач. Например, налоговики считают, что в регистре учета операций выбытия имущества и иных активов нужно отдельно указывать каждый вид реализованных товаров, причем такие записи должны появляться в регистре после совершения каждой операции, то есть ежедневно.

На наш взгляд, такой учет не только сложен, но и излишен, ведь прибыль налогоплательщика определяется как минимум за месяц, но никак не за день. Мы рекомендуем отражать реализацию товаров ежемесячно. Правда, этим советом не должны пользоваться бухгалтеры, которые оценивают проданные товары по средней себестоимости. Такую себестоимость налоговики требуют рассчитывать по каждой сделке.

По мнению МНС, ежедневно надо составлять и регистр учета доходов текущего периода. Но и это пожелание будет только усложнять работу бухгалтера. По сути, данный регистр нужен лишь для обобщения доходов предприятия. А бухгалтеров призывают ежемесячно делать в нем около 30 записей по каждому виду доходов. Какое уж тут обобщение! Мы считаем, что регистр учета доходов тоже следует заполнять по итогам месяца. Это позволит одновременно и упростить учет, и правильно отразить все доходы.

"Кривые" прямые затраты

Прежде чем составлять регистры учета расходов, нужно выбрать метод расчета и списания затрат. Напомним, что с нового года все расходы делятся на прямые и косвенные. Первые распределяются между реализованными товарами и их остатком, вторые - уменьшают налогооблагаемую прибыль сразу.

В статье 320 НК РФ сказано, что прямыми затратами торговых предприятий являются только расходы на доставку товаров, не включенные в их стоимость. Остальные расходы считаются косвенными, поэтому их надо сразу включать в затраты.

Приведем небольшой пример. Допустим, что в марте затраты, связанные с приобретением и продажей товаров, составили 250 000 рублей. В эту сумму входят и транспортные расходы в размере 5000 рублей. Предположим, что организация продала 60 процентов приобретенных товаров.

В данном случае косвенные затраты налогоплательщика составляют 245 000 рублей (250 000 - 5000). Эта сумма учитывается при расчете прибыли за март. В затраты за этот месяц включаются и 60 процентов транспортных расходов. Таким образом, расходы, уменьшающие мартовскую налогооблагаемую прибыль, составят 248 000 рублей (245 000 руб. + 5000 руб. х 60%).

Заметим, что первоначальная редакция статьи 320 НК РФ не предусматривает никаких особенностей для списания покупной стоимости товаров. Если воспринимать эту статью буквально, можно сделать вывод о том, что такие расходы относятся к косвенным.

Очередная оплошность законодателя может привести к абсурду. Представим, что торговая фирма возьмет в банке кредит и закупит товаров на год вперед. Руководствуясь статьей 320 НК РФ, бухгалтер сразу спишет на затраты всю стоимость приобретенных товаров. В итоге прибыль у предприятия может появиться, только когда эти товары будут реализованы. Соответственно в течение года налог на прибыль платить будет не с чего.

Однако такой способ списания затрат, хоть и соответствует статье 320 НК РФ, противоречит другим нормам кодекса. В частности, в статье 252 НК РФ говорится о том, что списывать можно только экономически оправданные затраты. А к таковым никак нельзя отнести расходы на приобретение еще не проданного товара. Значит, стоимость товара включается в затраты только после его реализации.

Разночтения двух статей НК РФ лишний раз доказывают небрежность налоговиков, работавших над этим документом. Противоречий легко можно было избежать, указав, что расходы на приобретение товаров не включаются в издержки обращения и списываются после их продажи. Впрочем, первые поправки к 25 главе НК РФ, которые уже рассматриваются в Госдуме, должны устранить эту несуразицу.

"Средняя", ФИФО и ЛИФО

Раньше большинство торговых организаций оценивало выбывающие товары по средней надбавке. Теперь определять расходы таким способом можно лишь в бухгалтерском учете. В налоговом учете затраты на реализованные товары рассчитать гораздо сложнее.

Во-первых, расходы надо определять отдельно по каждому виду товаров. Во-вторых, нужно выбрать один из трех способов расчета затрат на реализованные товары: ФИФО, ЛИФО и по средней себестоимости. Каждый их этих способов предусмотрен пунктом 1 статьи 268 НК РФ.

На наш взгляд, лучше всего оценивать выбывающие товары по методу ЛИФО. Ведь товары, приобретенные последними, обычно стоят дороже. Списав их в первую очередь, можно уменьшить и налог на прибыль, и налог на имущество.

Метод ФИФО выгодно применять, когда цена на товары снижается. Думаем, что в ближайшее время в России он будет непопулярен.

Не стоит оценивать реализованные товары и по средней себестоимости, ведь ее придется рассчитывать по каждому товару и по каждой сделке. А это очень трудоемко. Кроме того, использовать "среднюю" можно, только если удастся доказать невозможность применения других способов. Как это сделать, не сказано ни в Налоговом кодексе, ни в документах МНС России.

Непонятно почему, но пока торговым организациям нельзя оценивать проданные товары по фактической себестоимости. Этот запрет, по меньшей мере, нелогичен, ведь законодатель не разрешает использовать самый достоверный метод расчета. И это в то время, когда предприятиям других отраслей такое право предоставлено. В частности, все производственные предприятия могут оценивать израсходованные материалы по фактической себестоимости.

Возможно, проект новой редакции 25 главы НК РФ восстановит справедливость. Если его примут, списанные товары можно будет оценивать не только способами ФИФО или ЛИФО, но и по средней или фактической стоимости.

Регистров больше, чем расходов

Рассмотрим самые важные регистры учета расходов, предложенные МНС России. * Сначала все расходы предприятия должны быть зарегистрированы в первичных регистрах. К ним относятся:

- регистр учета расходов на оплату труда;

- регистр учета налогов, включаемых в состав расходов;

- регистр учета операций приобретения имущества и иных активов.

Названия первых двух регистров говорят сами за себя. Отметим только, что регистр расходов на оплату труда налоговики требуют вести по каждому работнику. Другими словами, они вынуждают бухгалтеров дважды отражать начисление одной и той же зарплаты. Мы считаем, что лишней работы можно избежать.

Привычную для всех расчетную или расчетно-платежную ведомость можно легко "превратить" в налоговый регистр. Для этого ее нужно чуть-чуть дополнить. В отдельной графе следует показать взносы в ПФР, начисленные на зарплату каждого работника. Они включаются в расходы на оплату труда (пп. 16 ст. 255 НК РФ). К расходам на оплату труда относятся и затраты на страхование от несчастных случаев на производстве. Они тоже заносятся в регистр, но указываются не по конкретным работникам, а по группам персонала.

Наконец, в расчетной ведомости следует показать, к какой категории относится тот или иной работник: к производственному или управленческому персоналу. Это требуется для того, чтобы правильно списать начисленную зарплату.

При покупке любого имущества нужно заполнять регистр учета операций приобретения имущества и иных активов. С некоторым допущением его можно назвать "сводной" накладной. В этот регистр вносятся дата приобретения товара, его количество и стоимость. Здесь же надо указывать условия приобретения имущества (предоплата, последующая оплата и т. д.).

Если торговая фирма приобрела основное средство, то данные из этого регистра переносятся в регистр информации об обЪекте основных средств, на основании которого заполняется регистр-расчет амортизации основных средств.**

Если же предприятием приобретены товары, то их количество и стоимость нужно указать в регистре информации о приобретенных партиях товаров. Налоговики требуют, чтобы в этом документе отдельно отражался каждый вид закупленных товаров. В регистре записывается поступление и выбытие каждой партии, а также выводится остаток товаров на конец месяца. Кстати, МНС рекомендует учитывать движение товаров в одном регистре, а рассчитывать их стоимость - в другом. На наш взгляд, этой рекомендацией можно пренебречь и отражать все операции в одном регистре. Качество учета от этого не пострадает.

Последним звеном в цепочке налогового учета товаров является регистр-расчет стоимости товаров, списанных в отчетном периоде. В нем обобщается вся информация о реализованных товарах. (ВСТАВКА 4)

ВСТАВКА 4

Как определить стоимость проданных товаров

Рассмотрим порядок списания проданных товаров на примере торговой фирмы "Сокол". Напомним, что предприятием было закуплено 20 компьютеров.

Первые 10 компьютеров были приобретены 1 марта по цене 24 000 рублей за штуку. Вторые 10 компьютеров куплены 7 марта, а цена одного изделия составила уже 25 000 рублей.

В марте организация реализовала 18 компьютеров на сумму 540 000 рублей. Предположим, что списанные товары оцениваются методом ЛИФО.

Общая покупная цена реализованных товаров будет равна 442 000 руб. (10 шт. х 25 000 руб. + 8 шт. х 24 000 руб.). Этот показатель определяется в регистре информации о приобретенных партиях товаров.