Бухгалтер — тоже человек, которому свойственно ошибаться. К сожалению, не всегда в свою пользу. А налоговики совершают ошибки и того чаще, что в конечном счете приводит к переплате по налогам. Разобраться в нюансах возврата излишне уплаченного или взысканного налога нам помогут судьи Арбитражного суда Свердловской области, подготовившие справку по итогам анализа практики применения ст. 78 и 79 Налогового кодекса.
Елизавета Погосян
Важная границаДля начала надо выяснить, где проходит грань между указанными нормами. Статья 78 НК определяет порядок зачета (возврата) налоговых платежей, самостоятельно и добровольно уплаченных налогоплательщиком сверх установленного законом размера. А статья 79 регулирует возврат денежных сумм, взысканных налоговой без правовых оснований. Порядок зачета (возврата) в этих случаях будет различаться.
Анализ судебной практики говорит о том, что при всей внешней простоте и ясности положений статей 78 и 79 Налогового кодекса проблем в применении этих правил немало. Некоторые из них на настоящий момент получили свое разрешение в актах Конституционного и Высшего арбитражного судов. Кроме того, с 1 января 2007 года действуют обновленные редакции этих статей. Тем не менее многие вопросы применения названных норм не исчерпаны и до сих пор актуальны.
Во-первых, для возврата излишне уплаченного налога установлена обязательная внесудебная процедура. Разъясняет эту ситуацию п. 22 постановления Пленума ВАС № 5 от 28 февраля 2001 г. «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации»: компания может обратиться в суд при отказе налоговиков или при отсутствии какой-либо реакции с их стороны. Если же фирма, не обращаясь в инспекцию с соответствующим заявлением, сразу подаст иск в суд, он будет оставлен без движения по пункту 7 статьи 126, статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса (несоблюдение претензионного порядка разрешения споров), либо оставлен без рассмотрения на основании пункта 2 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса. Что же касается возврата излишне взысканного налога, то статья 79 НК предоставляет компании право выбора: либо обратиться к налоговикам с заявлением о возврате, либо — сразу в суд.
Возврат излишне уплаченного или взысканного налога — длительная и непростая процедура для коммерческой организации, но зачастую игра стоит свеч.
Во-вторых, при переплате по вине налоговой фирме должны вернуть уплаченную сумму вместе с процентами, а если переплата возникла из-за ошибки налогоплательщика, то этого «бонуса» он не получит. Исключение составляют ситуации, когда инспекция нарушила сроки возврата (п. 2, 9 ст. 78 НК).
Формальность соблюдена?Есть и еще один «скользкий момент»: для возврата в порядке ст. 79 НК сумм, переплаченных на основании требования налоговиков, нужно, чтобы это самое требование утратило силу. Его могут отменить либо в налоговой, либо в суде.
Если этот вопрос разрешен до обращения налогоплательщика с заявлением о возврате соответствующей суммы налога (например, когда требование утратило силу в связи с принятием судебного акта по другому делу, либо когда налогоплательщиком подается заявление о признании недействительным требования и о возврате из бюджета сумм, внесенных на его основании), то все в порядке, и никаких разночтений быть не может. Тогда суд при решении вопроса о возврате из бюджета денежных средств лишь принимает во внимание, что на данный момент соответствующее требование утратило силу.
Прежде чем обращаться в суд, компания обязана направить в налоговую инспекцию заявление о возврате суммы налога.
Однако возможна и обратная ситуация, когда требование еще не признано недействительным. Ведь в таком случае арбитры могут занять формальную позицию и отказать в удовлетворении искового заявления, поскольку требование все еще действительно. Высший арбитражный суд высказал свое мнение по этому вопросу: право на возврат не зависит от предварительного обжалования решения налогового органа (постановление Президиума ВАС от 5 декабря 2006 г. № 8689/06).
Заявление о возврате излишне уплаченного налога можно подать в течение трех лет со дня его уплаты.
Согласно пунктам 22–25 постановления Пленума ВАС № 5 от 28 февраля 2001 г. «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», споры о возврате (зачете) излишне уплаченных (или взысканных) сумм могут рассматриваться в суде на основании:
- заявления о зачете. Помните, что в случае излишне уплаченных платежей необходимо соблюсти досудебный порядок разрешения спора, а для излишне взысканных — такое заявление может стать альтернативой обращению с соответствующим заявлением в налоговую.
- заявления об обжаловании решений налогового органа об отказе в зачете (возврате) денежных сумм либо обжаловании бездействия налогового органа.
Проблемы может вызвать ситуация, связанная с возвратом излишне уплаченных взносов на обязательное пенсионное страхование. Дело в том, что законодательством не определено, кто именно — налоговая или пенсионный фонд — должны производить зачет (возврат) денежных средств. В ходе одного из судебных заседаний обе эти организации отказали компаниям, ссылаясь на отсутствие соответствующих полномочий. Вопрос разрешили арбитры ВАС, указав, что обязанность проводить зачет (возврат) излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование возлагается на налоговые органы (постановление Президиума ВАС РФ от 5 сентября 2006 г. № 2776/06).
В некоторых случаях — например, когда налоговики проигнорировали заявление — компания может обратиться в суд с заявлением как о зачете (возврате), так и об обжаловании бездействия налогового органа. Более того, оба этих требования могут быть объединены в одном заявлении о признании незаконным отказа в зачете (возврате) и собственно о зачете спорной суммы. Причем последние обычно составляют большинство. В любом случае выбор остается за налогоплательщиком. Однако для суда форма обращения имеет большое значение. Ведь в зависимости от этого применяют разные виды судопроизводства. Это может быть либо исковое производство для рассмотрения «заявления о возврате», либо производство в порядке главы 24 АПК РФ для рассмотрения «заявления об оспаривании».
Проблемной остается ситуация, когда налогоплательщик совмещает требования об оспаривании действий налоговой (отказ возвратить налог) и об обязании произвести этот самый возврат. В судебной практике сложились две точки зрения по поводу второго из них. Оно может рассматриваться как самостоятельное имущественное требование (постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2007 г. № 17-АП-85/07-АК по делу Арбитражного суда Свердловской области № А60-5294/06, постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Свердловской области от 15 июля 2006 г. по делу № А60-5300/06-С5, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 декабря 2006 г. № А05-6956/06-31), либо как способ устранения допущенных нарушений прав заявителя (п. 3 ст. 201 АПК) (постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2007 г. № 17-АП-171/2007-АК по делу Арбитражного суда Свердловской области № А60-22996/06, постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 ноября 2006 г. № Ф09-9957/06-С7, постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 октября 2005 г. № А26-2670/05-213, постановление Президиума ВАС от 23 августа 2005 г. № 5735/05). От решения этого вопроса зависит размер госпошлины, а, кроме того, применение разных положений о сроках обращения в суд.
Если переплата произошла по вине налоговой инспекции, то фирма сможет вернуть себе уплаченную сумму с процентами.
Если дело касается оспаривания решения налоговой об отказе возвратить излишне уплаченный налог (либо обжалования бездействия налогового органа), помните, что заявление о возврате можно подать в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п. 8 ст. 78 НК). Пропуск срока — самостоятельное основание для отказа в удовлетворении заявления. Рассмотрим, какие тут могут возникнуть «подводные камни».
Первым напрашивается вопрос о начале срока. Ранее судебная практика склонялась к тому, что он начинается с момента, установленного для уплаты налога. По мнению же Высшего арбитражного суда — со дня фактической уплаты налога. А если уплата осуществлялась несколькими платежами и в различные сроки — с даты каждого платежа (постановления Президиума Высшего арбитражного суда от 29 июня 2004 г. № 2046/04, от 24 октября 2006 г. № 5478/06).
Статья 79 НК определяет период, в течение которого налогоплательщик может обратиться в суд с заявлением о возврате излишне взысканного налога. А в отношении излишне уплаченного такая норма отсутствует. Корректировку взял на себя Конституционный суд, указав, что п. 8 ст. 78 НК позволяет налогоплательщику в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите. Однако это не мешает в случае пропуска указанного срока обратиться в суд, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока давности (п. 1 ст. 200 ГК РФ) — со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (Определение КС от 21 июля 2001 г. № 173-О).
Президиум ВАС в свою очередь уточнил эту размытую формулировку: «со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишне уплаченного налога» (постановление Президиума Высшего арбитражного суда от 8 ноября 2006 г. № 6219/06).
Что касается требования об уплате процентов за несвоевременный возврат налоговых платежей и о возмещении расходов, вызванных неправильными действиями налоговиков, то они хотя и вытекают из публичных правоотношений, но носят исключительно имущественный характер и должны рассматриваться по правилам искового производства (постановление Президиума ВАС от 31 января 2006 г. № 9316/05).
Кроме того, Президиум ВАС в названном постановлении отметил, что требование о взыскании процентов, пусть даже заявленное вместе с требованием о признании незаконным бездействия налоговой, носит самостоятельный характер. А само начисление процентов не устраняет последствия бездействия налогового органа (п. 3 ч. 5 ст. 201 АПК).
Начать дискуссию