№ б/н от 10.08.2006

ПРОЕКТ

Информационное письмо
Высшего Арбитражного Суда
Российской Федерации

Об оценке арбитражными судами представляемых налоговыми органами доказательств необоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика

В целях обеспечения единообразия судебной практики при оценке арбитражными судами представляемых налоговыми органами доказательств необоснованности возникновения налоговой выгоды у налогоплательщика Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации считает необходимым дать арбитражным судам следующие рекомендации:

1. Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Вместе с тем при рассмотрении дел налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Под налоговой выгодой для целей настоящего письма понимается, в том числе, уменьшение налоговой базы, получение налогоплательщиком зачета, возврата налога из бюджета, налогового вычета или налоговой льготы.

2. Необоснованная налоговая выгода может возникать, в частности, в связи с отсутствием в бухгалтерском учете операций, которые совершались в действительности, в связи с отражением налогоплательщиком в бухгалтерском учете операций, которые не совершались в действительности или имеют в действительности иной экономический смысл, а также в связи с совершением налогоплательщиком операций, не обусловленных экономическими или иными разумными причинами (целями делового характера).

Представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов в налоговый орган в целях получения налоговой выгоды является достаточным для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом не представлены суду доказательства недостоверности или противоречивости указанных в документах сведений. При этом налогоплательщик вправе доказать суду обоснованность возникновения налоговой выгоды.

3. Вывод об отражении в бухгалтерском (налоговом) учете операции, которая не совершалась в действительности, может быть сделан судом по результатам оценки представленных налоговым органом доказательств, в частности, о наличии любого из следующих обстоятельств:

невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, месторасположения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей предпринимательской деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

отражение налогоплательщиком в бухгалтерском учете хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется отражение в бухгалтерском учете иных хозяйственных операций;

совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

При этом судам следует иметь в виду, что создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, неритмичный характер хозяйственных операций, нарушение налогового законодательства в прошлом, разовый характер операции или ее осуществление не по месту нахождения налогоплательщика, осуществление расчетов с использованием одного банка, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания того, что операции не совершались в действительности.

4. В случае если суд на основании представленных налоговым органом доказательств придет к выводу о несоответствии действительному экономическому смыслу содержания и характера операций или деятельности налогоплательщика, суд изменяет юридическую квалификацию сделок или деятельности налогоплательщика в соответствии с шестым абзацем пункта 1 статьи 45 Кодекса и определяет права и обязанности налогоплательщика в соответствии с подлинным экономическим содержанием сделки или деятельности налогоплательщика.

5. К операциям налогоплательщика, которые могут быть признаны не обусловленными экономическими причинами (целями делового характера), в частности, относятся:

операции, совершаемые налогоплательщиком по заниженным (завышенным) ценам, которые определяются с учетом установленных статьей 40 Кодекса принципов определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения;

уменьшение доходов в нарушение требований статьи 252 Кодекса об обоснованности и экономической оправданности затрат; передача (дистрибуция) товара конечному потребителю через посредников, число которых превышает разумно необходимое для данного вида хозяйственной деятельности;

расчетные операции по счету, связанные исключительно с уплатой налогов, сборов на сумму, равную или существенно не отличающуюся от суммы средств, находящихся на счете в финансово несостоятельной кредитной организации (далее - проблемный банк).

Наличие других объективно возможных и предусмотренных законом действий, которые могли привести к достижению того же экономического результата, не является основанием для признания представленных налогоплательщиком доказательств экономического характера операций, не соответствующих требованиям относимости и допустимости.

Судам следует иметь в виду, что обоснованность налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг) или от эффективности использования капитала, даже если часть этих средств направлена на уплату налога.

6. Судам следует иметь в виду, необоснованная налоговая выгода может возникать в связи с отсутствием должной осмотрительности и осторожности налогоплательщика при совершении им операций с третьими лицами, не исполняющими свои налоговые обязанности.

Факт нарушения третьим лицом своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. В этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных третьими лицами, или могло быть известно о таких нарушениях в силу отношений взаимозависимости или аффилированное налогоплательщика с третьими лицами или что налогоплательщик (его взаимозависимые или аффилированные лица) совершает связанные с налоговой выгодой иные операции исключительно с лицами, не исполняющими свои налоговые обязательства.

7. Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований таких налогоплательщиков о получении налоговой выгоды.
При этом судам следует иметь в виду, что признание налоговой выгоды необоснованной не влечет отказ налогоплательщику в предоставлении иных прав или гарантий, установленных налоговым законодательством, не связанных с необоснованно полученной налоговой выгодой.

Председатель ВАС РФ
А.А. Иванов