Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Журавлевой О.Р., судей Блиновой Л.В., Кочеровой Л.И., при участии от открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" Погожевой Л.Ю. (доверенность от 01.06.2009), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гладких О.С. (доверенность от 14.01.2009 N 02-11/00268), рассмотрев 23.07.2009 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 21.01.2009 (судья Меньшикова И.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2009 (судьи Осокина Н.Н., Кудин А.Г., Мурахина Н.В.) по делу N А05-11363/2008,
установил:
открытое акционерное общество "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" (далее - ОАО "Соломбальский ЦБК", Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 30.09.2008 N 10-19/075384 и требования от 16.10.2008 N 198, а также о признании незаконным бездействия налогового органа и возложении обязанности по уменьшению суммы налога на прибыль.
Решением суда первой инстанции от 21.01.2009 заявленные требования удовлетворены частично, решение налогового органа от 30.09.2008 N 10-19/07538 признано недействительным в части: начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафных санкций по эпизоду включения в состав расходов затрат на оплату работ по подсыпке временной площадки и работ по подготовке площадки для складирования отходов, начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафных санкций по эпизоду, касающемуся внереализационных доходов по договорам займа, начисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней ввиду непринятия налогового вычета по счету-фактуре, выставленному обществом с ограниченной ответственностью "Емецклес" (далее - ООО "Емецклес"), начисления налога на имущество, соответствующих пеней и штрафных санкций по эпизоду включения в состав расходов затрат на оплату работ по подсыпке временной площадки и работ по подготовке площадки для складирования отходов, начисления штрафных санкций в сумме 11 569 руб. по налогу на имущество по уточненной декларации, привлечения к ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 150 руб. Кроме того, решением суда признано недействительным требование налогового органа от 16.10.2008 N 198 в части, соответствующей признанной недействительной части решения от 30.09.2008 N 10-19/07538, а также признано незаконным бездействие Инспекции, выразившееся в непринятии 14 075 руб. транспортного налога в прочие расходы для исчисления налога на прибыль. Суд обязал налоговый орган уменьшить начисленную сумму налога на прибыль за 2005 год на сумму 1 689 руб., за 2006 год на сумму 1 689 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционного суда от 27.04.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
На указанные судебные акты поданы две кассационные жалобы.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить принятые судебные акты в части начисления налога на прибыль и налога на имущество, соответствующих пеней и штрафных санкций по эпизоду включения в состав расходов затрат на оплату работ по подсыпке временной площадки и работ по подготовке площадки для складирования отходов, начисления налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафных санкций по эпизоду, касающемуся внереализационных доходов по договорам займа, начисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней ввиду непринятия налогового вычета по счету-фактуре, выставленному ООО "Емецклес", признания незаконным бездействия Инспекции, выразившегося в непринятии 14 075 руб. транспортного налога в прочие расходы для исчисления налога на прибыль, а также по эпизоду начисления штрафных санкций в сумме 11 569 руб. по налогу на имущество по уточненной декларации.
Согласно позиции, изложенной в кассационной жалобе Общества, суды нарушили нормы материального права, отказав Обществу в удовлетворении требований по эпизоду, касающемуся доначисления единого социального налога, соответствующих пеней и штрафных санкций, а также по эпизоду взыскания 13 281 руб. штрафных санкций по налогу на имущество по уточненной декларации.
Стороны представили отзывы на кассационные жалобы.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, изложенные в своей кассационной жалобе, и возражал против удовлетворения жалобы налогового органа, представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в своей кассационной жалобе, и отклонил доводы кассационной жалобы заявителя.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2005 по 31.12.2006, о чем составлен акт от 02.09.2008 N 10-19/01010.
В результате рассмотрения материалов проверки и представленных Обществом возражений Инспекция приняла решение от 30.09.2008 N 10-19/07538 о привлечении Общества к налоговой ответственности. Указанным решением доначислены налоги и соответствующие пени. Также в адрес Общества направлено требование N 198 об уплате налогов по состоянию на 16.10.2008.
Налогоплательщик не согласился с принятыми ненормативными актами и оспорил их в арбитражный суд.
В результате проведения проверки налоговым органом установлено включение Обществом в состав расходов, уменьшающих доходы в целях исчисления налога на прибыль, затрат в виде стоимости работ по устройству "Временной площадки. Подсыпки" в сумме 3 668 524 руб. и по подготовке "Площадки для складирования отходов" в сумме 995 934 руб. 91 коп. По мнению Инспекции, спорные затраты неправомерно включены налогоплательщиком в состав расходов, поскольку указанные площадки являются основными средствами и в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 должны относиться к пятой или седьмой амортизационной группе.
Удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, суды обеих инстанций правомерно руководствовались следующим.
Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 рублей.
Пунктом 1 статьи 258 НК РФ установлено, что сроком полезного использования амортизируемого имущества признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями статьи 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 5 этой же статьи для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.
Судами установлено и из материалов дела усматривается, что согласно договору от 21.07.2005 N 22-19.05, заключенному заявителем с обществом с ограниченной ответственностью "Ремонтно-строительная корпорация" (далее - подрядчик), подрядчик принял на себя обязательство по выполнению работ по капитальному и текущему ремонту объектов заявителя, объемы и перечень которых определяются на основании проектной документации.
В локальном ресурсном сметном расчете N 2333-209, акте о приемке выполненных работ за сентябрь 2005 года установлено, что подрядчик выполнил работы по разработке выемок и карьеров и планировку площадей экскаваторами, очистку площадки от мелколесья вручную, разборку железобетонных конструкций при помощи отбойных молотков.
В соответствии с локальным ресурсным сметным расчетом N 2301-227, актом о приемке выполненных работ за сентябрь 2006 года подрядчик выполнил подсыпку временной площадки, а именно: перевозку грунта, разборку площадки из сборных железобетонных плит, устройство площадки из сборных железобетонных плит, планировку площадей бульдозерами, ремонт ограждений территории.
Подрядчик выставил Обществу счета-фактуры от 29.09.2006 N 00089 и от 30.09.2005 N 00012.
Оценив представленные документы в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обеих инстанций обоснованно отклонили довод налогового органа об отнесении спорных площадок к пятой или седьмой амортизационным группам, в которые входит имущество сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно и свыше 15 лет до 20 лет включительно.
При этом суды правомерно сослались на пункт 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта или решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт или решение.
Инспекция, не оспаривая, что затраты по договору подряда произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, и не приводя доводов относительно отсутствия документального подтверждения расходов, не представила доказательств, свидетельствующих о том, что подрядные работы являются работами по строительству объектов основных средств.
Ссылка налогового органа на государственные элементные сметные нормы (далее - ГЭСН) правильно не принята судами во внимание, поскольку согласно Методике определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденной приказом Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1, государственные сметные нормативы необходимы для определения сметной стоимости строительства и используются прежде всего для определения количества ресурсов - затрат труда, материалов, эксплуатации машин, в связи с чем определить характер работы по содержанию нормы в конкретном ГЭСН невозможно.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.
В результате проверки Инспекция установила занижение Обществом внереализационных доходов на сумму полученных процентов по договорам займа от 28.03.2005 N 1 и от 18.11.2005 N 2, заключенным с обществом с ограниченной ответственностью "МиК" (далее - ООО "МиК"), и от 04.03.2005 N 1, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Автотранспортник-2" (далее - ООО "Автотранспортник-2").
По мнению налогового органа, указанные договоры займа заключены между взаимозависимыми лицами, а размер процентов отклоняется более чем на 20 процентов. Применив положения статьи 40 НК РФ, Инспекция пришла к выводу о занижении налогоплательщиком внереализационных доходов.
Суды обеих инстанций правильно не приняли позицию Инспекции в связи со следующим.
Внереализационными доходами налогоплательщика в силу пункта 6 статьи 250 НК РФ признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Пунктом 4 статьи 328 НК РФ также предусмотрено, что проценты, полученные (подлежащие получению) налогоплательщиком за предоставление в пользование денежных средств, учитываются в составе доходов (расходов), подлежащих включению в налоговую базу.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений данного пункта.
Из содержания приведенных норм следует, что доходность в виде процентов по каждому виду долговых обязательств определяется налогоплательщиками самостоятельно в соответствии с условиями договора, и для целей налогообложения при исчислении налоговой базы принимается фактически полученный доход в виде процентов от проведения займа.
В соответствии с пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Суд первой инстанции правильно указал на недоказанность налоговым органом взаимозависимости Общества и ООО "МиК".
По мнению Инспекции, единственный учредитель и руководитель ООО "МиК" Шевчук Михаил Евгеньевич в спорном периоде являлся заместителем генерального директора и секретарем Совета директоров ОАО "Соломбальский ЦБК".
Между тем в соответствии с копией трудовой книжки Шевчука М.Е. в период с 18.10.2004 по 01.02.2007 он занимал должность ведущего специалиста в отделе по ценным бумагам и инвестициям ОАО "Соломбальский ЦБК", секретарь Совета директоров ОАО "Соломбальский ЦБК" не является органом управления этого юридического лица. При таких обстоятельствах судом сделан правильный вывод об отсутствии взаимозависимости между указанными лицами.
Кроме того, Инспекция ошибочно считает заключенные сделки идентичными (однородными). Из материалов дела усматривается, что Общество предоставило ООО "МиК" заем по договору от 28.03.2005 N 1 в сумме 124 000 000 руб., по договору от 18.11.2005 N 2 в сумме 102 000 руб., установив при этом доходность в размере 0,5 процента от суммы займа. ООО "Автотранспортник-2" заявитель предоставил заем в сумме 60 000 руб. с доходностью 1 процент.
Также суды правомерно указали на необоснованность применения налоговым органом ставки рефинансирования Центрального банка России.
Согласно пункту 3 статьи 40 НК РФ в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
В целях налогообложения рыночная цена на товар определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 статьи 40 НК РФ.
Пунктом 4 указанной статьи установлено, что рыночной ценой признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Таким образом, рыночной ценой может быть признана только та цена, которая соответствует двум условиям: аналогичность товаров, работ, услуг и сопоставимость условий сделки.
Условие аналогичности означает, что при определении рыночной цены в расчет берутся идентичные, а если таковые отсутствуют - однородные товары (работы, услуги), реализуемые в месте нахождения покупателя.
Сопоставимость условий сделки означает соответствие по количеству (объему) поставляемых товаров, сроку исполнения обязательств и условиям платежей, обычно применяемых в сделках данного вида, а также иным разумным условиям, которые могут оказать влияние на цены.
Судами установлено и из материалов дела следует, что при определении размера процентов по договорам займа налоговый орган исходил из размера ставки рефинансирования Центрального банка России.
Вместе с тем, производя указанное доначисление, Инспекция не учла того обстоятельства, что ОАО "Соломбальский ЦБК" не является кредитной организацией и основания полагать, что Общество, предоставляющее займы своим контрагентам, и банк, осуществляющий кредитование юридических лиц, находятся в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях, отсутствуют, кроме того, налоговым органом также не учтены сроки действия договоров и размеры займов, в связи с чем суды сделали правильный вывод о несоблюдении Инспекцией критерия сопоставимости условий сделки.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.
При проверке налоговый орган также установил неправомерное применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 3 696 руб. 96 коп. на основании счета-фактуры ООО "Емецклес" от 10.04.2003.
В кассационной жалобе Инспекция указывает на несоответствие данного счета-фактуры требованиям подпункта 1 пункта 5 статьи 169 НК РФ, а именно отсутствие в реквизитах порядкового номера.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.
Пунктом 5 статьи 169 НК РФ предусмотрен перечень сведений, которые в обязательном порядке должны быть отражены в счете-фактуре. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Удовлетворяя требования налогоплательщика по данному эпизоду, суды обоснованно указали, что в спорном счете-фактуре имеется дата выписки, отсутствует только порядковый номер, Инспекция не ставит под сомнение реальное осуществление хозяйственной операции. Кроме того, судебными инстанциями учтено, что ООО "Емецклес" ликвидировано 13.04.2006, в связи с чем исправить счет-фактуру во время проведения выездной проверки не представлялось возможным.
В результате проверки Инспекцией также установлено нарушение Обществом статей 359 и 362 НК РФ, статьи 1 Областного закона Архангельской области от 01.10.2002 N 112-16-ОЗ "О транспортном налоге", результатом чего явилось занижение налогоплательщиком транспортного налога в 2005 - 2006 годах на общую сумму 14 075 руб.
Занижение транспортного налога за указанные периоды налогоплательщик не оспаривает, однако указывает, что доначисленные суммы следует учесть в составе прочих расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль и уменьшить налог на прибыль за 2005 год на сумму 1 689 руб. и за 2006 год на сумму 1 689 руб.
Суды поддержали позицию налогоплательщика по следующим основаниям.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке, за исключением перечисленных в статье 270 Кодекса.
Согласно статье 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Исходя из положений НК РФ, устанавливающих требования к порядку проведения выездной налоговой проверки и оформлению ее результатов, содержащихся в статьях 100 и 101 Кодекса, в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
Таким образом, сумма доначисленных в результате проведения проверки налогов должна соответствовать действительным налоговым обязательствам.
Налоговые обязательства по налогу на прибыль определяются в соответствии с положениями главы 25 Кодекса.
Следовательно, суды сделали правильный вывод об обязанности налогового органа учитывать доначисленные суммы транспортного налога в составе прочих расходов при проверке правильности исчисления налога на прибыль.
Также судами обеих инстанций правомерно не принят во внимание довод Инспекции относительно самостоятельного внесения налогоплательщиком изменений в декларации по налогу на прибыль, поскольку статьей 81 НК РФ, регулирующей внесение изменений в налоговую декларацию, установлен порядок внесения изменений в налоговую декларацию только в случае обнаружения ошибок самим налогоплательщиком. Положения Кодекса не определяют порядок внесения изменений налогоплательщиком в налоговую декларацию по результатам проведенной налоговым органом выездной налоговой проверки.
С учетом изложенного бездействие Инспекции, выразившееся в невключении 14 075 руб. транспортного налога в состав прочих расходов для исчисления налога на прибыль, правомерно признано судами незаконным.
При проведении проверки налоговым органом также установлено, что Общество 06.02.2007 и 08.05.2007 представило в Инспекцию уточненные декларации по налогу на имущество за 2005 и 2006 годы соответственно.
На основании указанных деклараций Общество исчислило к доплате в бюджет налог на имущество за 2005 год в сумме 109 405 руб. и за 2006 год в сумме 14 843 руб.
Инспекция, установив, что налогоплательщик в нарушение подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ не уплатил в бюджет указанные суммы налога, а также пени, привлекла Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа в размере 24 850 руб.
Суды обеих инстанций посчитали правомерным привлечение Общества к ответственности в части штрафа в размере 13 281 руб. (20 процентов от неуплаченной суммы налога за 2005 год в размере 66 405 руб.). В остальной части штрафа (в размере 11 569 руб.) суды признали решение налогового органа недействительным, поскольку на день представления уточненных деклараций у Общества имелась переплата по налогу на имущество в сумме 43 000 руб. за 2005 год и в сумме 32 461 руб. 60 коп. за 2006 год.
Инспекция в кассационной жалобе указывает на правомерность привлечения Общества к ответственности в размере 24850 руб., исчисленной исходя из всей суммы налога, указанной в уточненных декларациях.
Общество в своей кассационной жалобе ссылается на то, что допущенное им нарушение статьи 81 НК РФ налоговый орган должен был обнаружить при проведении камеральной проверки уточненных деклараций, и считает, что привлечение его к ответственности в виде штрафа в сумме 13 281 руб. необоснованно, а оспариваемые судебные акты в этой части подлежат отмене.
Суды при принятии судебных актов по данному эпизоду правомерно руководствовались следующим.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ в случае, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с названной нормой при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Статьей 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога в результате занижения налоговой базы, иного неправомерного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) установлена ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.
Согласно разъяснению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенному в пункте 42 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении статьи 122 НК РФ необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
Таким образом, размер штрафа за совершение налогоплательщиком правонарушения на основании статьи 122 Кодекса исчисляется исходя из фактической задолженности налогоплательщика перед бюджетом, возникшей в связи с подачей им уточненной налоговой декларации.
Судами установлено и из материалов дела следует, что у Общества имелась переплата по налогу на момент представления уточненной декларации за 2005 год в сумме 43 000 руб. и на момент представления уточненной декларации за 2006 год в сумме 32 461 руб. 60 коп., что не оспаривается налоговым органом.
Следовательно, суды сделали правильный вывод о том, что на момент подачи декларации по налогу за 2005 год задолженность по уплате налога составила 66 405 руб., а на момент представления уточненной декларации за 2006 год задолженность по налогу отсутствовала.
Таким образом, привлечение Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (66 405 руб.), правомерно в сумме 13 281 руб.
Судами обоснованно не приняты во внимание доводы заявителя об истечении срока давности взыскания штрафа, основанные на том, что совершенное им правонарушение Инспекции следовало обнаружить при проведении камеральных проверок уточненных деклараций.
В силу статьи 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков.
При этом выявление правонарушения при проведении выездной налоговой проверки, в случае если такое правонарушение имело место, но не было установлено при проведении камеральной налоговой проверки, не является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности (статья 109 НК РФ), или обстоятельством, исключающим вину лица в совершении правонарушения (статья 111 НК РФ).
Судами также установлено, что к моменту принятия налоговым органом оспариваемого решения не истек срок давности привлечения лица к ответственности, установленный статьей 113 НК РФ, что не оспаривается Обществом.
С учетом изложенного оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.
По результатам проверки Инспекция сделала вывод о занижении Обществом налоговой базы по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2005 - 2006 годы в связи с выплатой заработной платы работникам через специально созданные для этих целей организации - общество с ограниченной ответственностью "Автотранспортник-1" (далее - ООО "Автотранспортник-1") и ООО "Автотранспортник-2", применяющие упрощенную систему налогообложения.
Суды обеих инстанций поддержали позицию налогового органа, основываясь на следующем.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам.
Налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в пункте 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц (пункту 1 статьи 237 НК РФ).
Согласно статье 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и ЕСН.
Из материалов дела усматривается, что Общество заключило с ООО "Автотранспортник-1" и ООО "Автотранспортник-2" договоры на предоставление персонала для выполнения работ по перевозке грузов ОАО "Соломбальский ЦБК" на принадлежащем ему автотранспорте.
Согласно выпискам из Единого государственного реестра юридических лиц ООО "Автотранспортник-1" и ООО "Автотранспортник-2" зарегистрированы 30.07.2004, тогда как договоры с заявителем заключены 01.09.2004. Указанные общества зарегистрированы по одному юридическому адресу: город Архангельск, улица Ильича, дом 40, по которому также расположено автохозяйство ОАО "Соломбальский ЦБК".
Учредителями данных обществ является заявитель и гражданка Мильченко Е.С., сестра Мильченко Д.С. - заместителя директора по коммерческим вопросам ОАО "Соломбальский ЦБК", который предложил ей стать учредителем.
Государственная пошлина за государственную регистрацию создаваемых юридических лиц уплачена в полном объеме заявителем.
Директором этих предприятий является Дружинин В.Н., который одновременно является начальником автотранспортного участка ОАО "Соломбальский ЦБК".
Кроме того, Инспекция установила, что ООО "Автотранспортник-1" и ООО "Автотранспортник-2" оказывают услуги по предоставлению персонала только ОАО "Соломбальский ЦБК", не имеют собственного имущества, в соответствии с условиями договоров на предоставление персонала Общество за свой счет обеспечивает предоставляемый ему ООО "Автотранспортник-1" и ООО "Автотранспортник-2" персонал средствами и орудиями труда (автотранспортом), а также всем необходимым, связанным с осуществлением деятельности.
Налоговым органом также установлено, что за день до заключения договоров с ООО "Автотранспортник-1" и ООО "Автотранспортник-2" основная часть работников автотранспортного цеха налогоплательщика была уволена в связи с переводом в ООО "Автотранспортник-1" и ООО "Автотранспортник-2".
Инспекция также установила, что полученные указанными предприятиями доходы покрывают лишь затраты по заработной плате. В соответствии с заключенными договорами от 01.09.2004 оплата за предоставленный персонал осуществлялась заявителем из расчета стоимости одного человеко-часа путем перечисления авансового платежа в размере 40 процентов стоимости оказанных в предыдущем месяце услуг в срок до 25 числа текущего месяца, окончательный платеж производится в срок до 10 числа месяца, следующего за месяцем оказания услуг.
Оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обеих инстанций сделали обоснованный вывод о том, что деятельность Общества, связанная с заключением с созданными им же и применяющими упрощенную систему налогообложения организациями договоров на предоставление персонала, который фактически выполняет свои трудовые обязанности в Обществе, находясь в трудовых отношениях с этими организациями, квалифицируется как направленная на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговых платежей вследствие уменьшения налоговой базы по ЕСН.
Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
При этом судами учтено, что Общество не представило соответствующее обоснование, из которого следовало бы, что налоговая выгода в виде уменьшения налоговой базы по ЕСН не является в рассматриваемом случае мотивом применения договоров на предоставление персонала.
Судами установлено, материалами дела подтверждается и Обществом не оспаривается, что Инспекция при исчислении ЕСН определила налоговую базу по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом и применила налоговые вычеты в сумме страховых взносов, начисленных с выплат, произведенных Обществом через вновь созданные организации.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа и жалобы Общества, доводы которых направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 21.01.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2009 по делу N А05-11363/2008 оставить без изменения, а кассационные жалобы открытого акционерного общества "Соломбальский целлюлозно-бумажный комбинат" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
Председательствующий
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Судьи
Л.В.БЛИНОВА
Л.И.КОЧЕРОВА