Дело N А71-21619/2017
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2019 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 января 2019 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Токмаковой А.Н.,
судей Жаворонкова Д.В., Поротниковой Е.А.
рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган), открытого акционерного общества "Свет" (далее - общество "Свет", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 15.06.2018 по делу N А71-21619/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2018 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
общества "Свет" - Ленько О.В. (доверенность от 12.07.2018);
инспекции - Валиуллина Г.Н. (доверенность от 09.01.2018), Николаева С.Л. (доверенность от 19.12.2018 N 2), Попова О.М. (доверенность от 17.04.2018); Федько Д.В. (доверенность от 06.08.2018 N 124).
Общество "Свет" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 31.08.2017 N 07-2-11/3 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением суда от 15.06.2018 (судья Бушуева Е.А.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал решение инспекции недействительным в части выводов о неправомерном включении налогоплательщиком в 2013 - 2015 г. в состав косвенных расходов суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции. В удовлетворении остальной части заявления отказано.
Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2018 (судьи Борзенкова И.В., Васильева Е.В., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.
Инспекция просит судебные акты в части удовлетворения заявленных требований отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований в полном объеме.
Налоговый орган считает, что судами неправильно применены положения статей 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Вывод судов о наличии экономического обоснования для включения обществом "Свет" в 2013 - 2015 г. в состав косвенных расходов суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве продукции, не соответствует, по мнению инспекции, положениям пункта 1 статьи 272 и вышеназванных норм Кодекса.
Инспекция полагает, что исходя из учетной политики общества "Свет", отнесение расходов в состав косвенных в полном объеме предусмотрено только в отношении расходов, осуществленных вспомогательным и обслуживающим производствами. Вместе с тем учетная политика налогоплательщика не содержит пунктов, позволяющих отнести определенно в состав косвенных либо прямых расходов расходы по начислению амортизации по основным средствам, участвующим в производстве основной продукции.
В отзыве общество "Свет" отклоняет доводы инспекции, указывая, что с учетом специфики стеклотарной отрасли нормативное разделение производственных затрат на прямые и косвенные осуществляется не по их функциональной роли, целесообразности и т.п., а исключительно по характеру связи с готовой продукции. При этом амортизация основного производственного оборудования в стеклотарном производстве исторически относилась и относится в косвенную комплексную статью производственных расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. Общество применяло в проверяемом периоде отраслевые Указания по планированию, учету производства и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях Союзхимтары, утвержденные приказом Всесоюзного промышленного объединения по производству тары от 04.11.1975 N 43-6-13/4913. В частности, обществом "Свет" амортизация основных средств начислялась в дебет счетов 25 "Общепроизводственные расходы", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы".
Также налогоплательщик указывает, что инспекцией при перерасчете отнесены в состав прямых расходов для целей налогообложения амортизацию по всем объектам основных средств, по которым амортизация начисляется в бухгалтерском учете на счет 25 "Общепроизводственные расходы" по статье "Производство по выработке стеклянной тары", включая здания цехов, сооружения, вспомогательное оборудование, инвентарь и т.п., что противоречит смыслу ст. 318 Кодекса.
Кроме того, из диспозиции ст. 318 Кодекса не следует, что те или иные расходы относятся к прямым, если они связаны с производством и реализацией.
Кассационную жалобу инспекции налогоплательщик полагает не подлежащей удовлетворению.
Общество "Свет" обжалует судебные акты в части отказа в удовлетворении требований, просит принять новый судебный акт о полном удовлетворении заявления.
Налогоплательщик считает, что инспекцией не доказана необоснованность налоговой выгоды при применении налоговых вычетов по операциям с обществами с ограниченной ответственностью "Логотрейд", "Радиус", "НикаС", "Кварта", "Кварта" (далее - общество "Логотрейд", "Радиус", "НикаС", "Кварта", "Кварта", контрагенты).
Заявитель жалобы указывает, что им представлены документы, подтверждающий реальность исполнения договоров, и проявлена должная осмотрительность и осторожность при выборе указанных контрагентов.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган поддерживает выводы судов о том, что представленные в подтверждение вычетов документы, оформленные от имени перечисленных лиц, являются недостоверными, составлены без реального осуществления хозяйственной деятельности, имеет место целенаправленное привлечение перечисленных лиц для оформления недостоверных документов, в результате чего общество формально получает право на применение налоговых вычетов, а перечисленные обществом денежные средства выводятся из контролируемого оборота. Инспекция указывает, что судами на основании материалов дела сделан вывод о том, что указанными организациями транспортные услуги не оказывались, о чем общество "Свет" было осведомлено, и не заблуждалось относительно обстоятельств оказания транспортных услуг.
Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном ст. 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для их отмены.
По результатам выездной налоговой проверки общества "Свет" вынесено оспариваемое решение, которым налогоплательщику, в том числе доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 38 307 223 руб., пени и штраф.
Общество "Свет" оспорило решение в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды признали доказанным, что с перечисленными контрагентами реальных хозяйственных операций общество не осуществляло и действия общества направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Удовлетворяя требования, суды исходили из того, что налогоплательщику предоставлено право самостоятельно определять механизм распределения расходов при наличии к тому объективных оснований. Учетная политика общества "Свет" и отнесение налогоплательщиком расходов к прямым либо косвенным не противоречат Кодексу.
Как установлено судами, обществом "Свет" в 2013 - 2015 г. сумма начисленной амортизации по основным средствам по объекту аналитического учета "производство по выработке стеклянной тары", указанная в ведомостях аналитического учета по счету 25 "Общепроизводственные расходы", в полном объеме отнесена в косвенные расходы за отчетный (налоговый) период.
Инспекцией сделан вывод, что методика распределения расходов на прямые и косвенные, указанная в Учетной политике общества "Свет", действующей в 2013 - 2015 г., не содержит экономического обоснования отнесения сумм амортизации основных средств к косвенным расходам.
Инспекцией установлено, что стеклоформующее оборудование (машины) непосредственно используются в процессе изготовлении (формирования) стеклянной тары, а стекловаренные печи используются в процессе производства продукции. Однако суммы амортизации по данным машинам, затраты по модернизации (реконструкции) данных машин полностью отнесены налогоплательщиком к косвенным расходам, что является нарушением положений ст. 318 Кодекса.
По мнению налогового органа, затраты следовало отнести к прямым расходам на производство и реализацию, осуществленным в отчетном (налоговом) периоде, для распределения их в соответствии с нормами ст. 318, 319 Кодекса. Налоговым органом при перерасчете в состав прямых расходов для целей налогообложения отнесена амортизация по всем объектам основных средств, по которым амортизация начисляется в бухгалтерском учете на счет 25 "Общепроизводственные расходы" по статье "Производство по выработке стеклянной тары", включая здания цехов, сооружения, вспомогательное оборудование, инвентарь и т.п. При этом экономического обоснования в акте проверки, помимо ссылки на производственный характер данных расходов, не приводится.
Суды руководствовались следующим.
В соответствии со ст. 253 Кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.
На основании п. 1 ст. 318 Кодекса к прямым расходам могут быть отнесены суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены (ст. 319 Кодекса).
К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со ст. 265 Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, в том числе на приобретение работ и услуг производственного характера. Косвенные расходы в полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода.
Глава 25 Кодекса не содержит прямых положений, ограничивающих налогоплательщика в отнесении тех или иных расходов к прямым или косвенным.
Вместе с тем выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть обоснованным. Механизм распределения затрат на производство и реализацию должен содержать обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессом. Право самостоятельно определять перечень расходов требует от налогоплательщика обоснования принятого решения и может быть использовано им в целях учета особенностей, характерных для разных отраслей промышленности.
Как следует из протокола допроса от 15.02.2017 N 11-51 заместителя технического директора по производству - начальника производства стеклянной тары общества "Свет" Корякова С.В., к объектам основных средств, непосредственно задействованным в процессе изготовления стеклянной тары, относятся только стеклоформующие машины. Другие основные средства задействованы в производстве готовой продукции опосредовано (косвенно), поскольку в силу их функционального назначения и режимов эксплуатации их использование и соответственно физический износ не имеют пропорциональной связи с объемом работ по изготовлению отдельных видов продукции (стеклоизделий) и не могут быть операционно соотнесены с ними по признаку прямой связи. В частности, стекловаренные печи используются для плавления в бассейне печи шихтовых материалов в целях получения ликвидной гомогенной стеклянной массы; питатели - для транспортировки расплава стекла в стеклоформующие машины, доведение стекломассы до нужной температуры и при необходимости ее окрашивания; печи отжига - для снятия внутренних остаточных напряжений в стекле.
Причина отсутствия данных объектов в перечне основных средств, непосредственно использованных в процессе производства (выпуска) стеклянной тары (бутылки) в 2013 - 2015 г., объясняется их иной функциональной ролью в производстве, отличной от процесса непосредственного изготовления (формования) готовых стеклоизделий.
В письме от 29.04.2002 N 6-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)" Минфин России указал, что до завершения работы по разработке и утверждению министерствами и ведомствами новых отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) организациям, как и ранее, надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями).
В соответствии с Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях от 20.07.1970, согласно которым (п. п. 20, 21, 32, 35, 37) под прямыми затратами понимаются расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (на сырье, основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты, основную заработную плату производственных рабочих и др.), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость, а под косвенными затратами понимаются расходы, связанные с производством нескольких видов продукции: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (включая амортизацию производственного оборудования), цеховые (включая амортизацию зданий, сооружений и инвентаря), общезаводские (включая амортизацию зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения) и др.
При этом в пункте 1 названных Основных положений предусмотрено, что в соответствии с данными Основными положениями и с учетом отраслевых особенностей министерства (ведомства) разрабатывают и утверждают отраслевые инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции для предприятий соответствующих отраслей, которые являются обязательными для всех предприятий соответствующей отрасли независимо от их ведомственной принадлежности. Из протокола допроса от 05.05.2017 N 11-107 финансового директора - главного бухгалтера общества "Свет" Ленько О.В. следует, что названное общество традиционно при учете затрат на производство и калькулировании себестоимости продукции руководствовалось отраслевыми указаниями Всесоюзного промышленного объединения по производству тары, в состав которого предприятие входило до момента приватизации 1992 года.
Согласно Указаниям по планированию, учету производства и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях Союзхимтары, утв. приказом Всесоюзного промышленного объединения по производству тары от 04.11.1975 N 43-6-13/4913, в производстве стеклотары и контейнеров при калькулировании расходы сырья, материалов, заработной платы производственных рабочих относятся непосредственно на вырабатываемые изделия; остальные производственные расходы распределяются на изделия косвенным путем (пункт 2). Согласно пункту 7 данных Указаний в группировке затрат по статьям калькуляции прямые расходы, как правило, подразделяются по их первичным элементам, а косвенные образуют комплексные статьи, включающие несколько элементов, различающихся по их функциональной роли в производственном процессе, при этом в соответствие с приведенной в пункте 8 и в приложении 2 Указаний единой для всех производств группировке затрат по калькуляционным статьям расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, включая "Амортизационные отчисления по действующим нормам производственного оборудования, транспортных средств и ценного инструмента" (шифр 240107), отнесены к косвенными расходам.
Таким образом, нормативное разделение производственных затрат на прямые и косвенные осуществляется в стеклотарной отрасли не по их функциональной роли, а по характеру связи с готовым продуктом. При этом амортизация основного производственного оборудования в стеклотарном производстве относилась и относится в косвенную статью производственных расходов на содержание и эксплуатацию оборудования.
В бухгалтерском учете общества "Свет" амортизация основных средств относится не на счет 20 "Основное производство", а начислялась в дебет счетов 25 "Общепроизводственные расходы", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы".
Это обусловлено тем, что исходя из специфики соответствующего производственно-технологического процесса, широкого номенклатурного ряда выпускаемой продукции, а также линейного метода начисления амортизации, исключающего прямую пропорциональную связь амортизации оборудования с объемами выпуска отдельных продуктов (условно-постоянный характер амортизации), достоверно исчислить долю физического и экономического потребления (износа) основных средств, задействованных в нескольких производственных процессах и в различных режимах эксплуатации, прямо относящуюся к конкретному виду продукции, не представляется возможным.
Общество "Свет" применяло такой порядок отнесения амортизационных отчислений по основным средствам в состав косвенных расходов с 2002 года. При этом в ходе проведенных с 2002 года мероприятий налогового контроля налоговым органом не было предъявлено каких-либо претензий по такому порядку.
Свидетель Ленько О.В. (протокол допроса от 27.12.2016 N 11-55) пояснил, что такие объекты основных средств как стекловаренные печи, печи отжига, питали использовались в проверяемом периоде в комплексных (обеспечивающих) технологических процессах по отношению к процессу изготовления стеклотары, косвенно связанных с выпуском всей совокупности производимых видов продукции.
Достоверно исчислить долю физического и экономического потребления (износа) данных объектов в ходе эксплуатации, прямо относящуюся к конкретному виду продукции, не представляется возможным. Кроме того, затраты по содержанию и эксплуатации названного оборудования и сооружений, включая амортизационные отчисления, в силу их технологического предназначения не имеют прямой пропорциональной связи с объемами выпуска отдельных продуктов.
Невозможность достоверного определения доли физического износа и экономического потребления (амортизации) объектов основных средств общества "Свет", прямо относящейся к конкретному виду продукции (стеклоизделию), подтверждается и тем, что корректируя сумму признанных обществом "Свет" для целей налогообложения расходов, инспекция распределила между остатками незавершенного производства, остатками нереализованной продукции и реализованной продукцией расходы на амортизацию основных средств общей суммой пропорционально нормативной (плановой, сметной) стоимости незавершенного производства и готовой продукции по данным бухгалтерского учета, причем также в агрегированных величинах (прил. 25, 26 к акту проверки).
Судом апелляционной инстанции отмечено, что такое пропорциональное распределение спорных расходов на амортизацию общей суммой на базе условных (плановых) величин является признаком косвенности распределяемых затрат.
Принимая за базу распределения амортизационных отчислений между реализованной продукцией и остатками продукции на складах, а также остатками незавершенного производства в налоговом учете нормативную (плановую, сметную) стоимость данных объектов учета, инспекция не учла, что использованная ею в качестве базы распределения нормативная (плановая, сметная) стоимость в бухгалтерском учете не включает в себя статью "Амортизация основных средств", в связи с чем расчет инспекции не может быть признан правомерным.
Судами первой и апелляционной инстанций отмечено, что налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не учтено что в 2013 - 2015 г. производственные комплексы стекловаренных печей останавливались на продолжительные капитальные ("холодные") ремонты с реконструкцией со сливом стекломассы и полным прекращением в эти периоды выпуска продукции (стекловаренная печь N 1 - с 15.06.2015 по 03.09.2015; стекловаренная печь N 5 - с 19.12.2013 по 08.02.2014 и с 22.06.2015 по 16.10.2015; стекловаренная печь N 6 - с 16.05.2013 по 16.06.2013, с 03.08.2014 по 24.08.2014, с 22.08.2015 по 20.09.2015; стекловаренная печь N 7 - с 07.04.2014 по 21.04.2014). При этом по правилам бухгалтерского учета (п. 23 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) и налогового учета (п. 3 ст. 256 Кодекса) амортизация по ремонтируемым (реконструируемым) основным средствам продолжала начисляться.
Кроме того, включив расходы на амортизацию в состав прямых расходов, налоговый орган не исчислил долю амортизации, приходящуюся на остатки НЗП и готовой продукции на начало 2013 года, и не включил ее в расходы налоговых периодов 2013 - 2015 г. по мере реализации готовой продукции, то есть не определил реальные налоговые обязательства заявителя с учетом произведенного перерасчета расходов в виде амортизационных отчислений.
С учетом изложенного суды пришли к выводу, что при определении состава расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, налогоплательщиком учтены особенности технологического процесса, налоговым же органом не доказана необоснованность отнесения налогоплательщиком расходов к прямым или косвенным.
Суды полно и всесторонне исследовали представленные сторонами доказательства в их совокупности с учетом ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для иного вывода и отмены судебных актов в обжалуемой налоговым органом части.
Доводы инспекции о недопустимости применения ведомственных разъяснений при решении вопроса об отнесении расходов к прямым или косвенным ввиду вступления в силу Кодекса судом кассационной инстанции отклоняется. Суды при рассмотрении спора, учитывая формулировку ст. 318 Кодекса, правильно исходили из того, что налоговый орган помимо фактических обстоятельств использования основных средств для производства должен доказать отсутствие обстоятельств, повлиявших на решение налогоплательщика о распределении расходов с учетом отраслевых особенностей.
При рассмотрении кассационной жалобы общества "Свет" суд кассационной инстанции признал выводы судов также обоснованными.
Рассматривая требования в части признания недействительным доначисления НДС, суды руководствовались ст. 171, 172 Кодекса, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) и правовыми позициями, сформированными на основе его применения Верховным Судом Российской Федерации и Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации.
В силу ст. 171, 172 Кодекса право применить налоговые вычеты при определении налоговых обязательств по НДС, а следовательно и право на получение налоговой выгоды должно быть подтверждено счетами-фактурами, выставленными продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.
Таким образом, документами, дающими право на налоговые вычеты, являются в совокупности счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в соответствии с порядком, установленным пунктами 5, 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, и первичные документы, подтверждающие принятие товара на учет.
Исходя из требований ст. ст. 169, 171, 172, 252 Кодекса, статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ, налоговые вычеты и расходы для целей налогообложения должны быть обоснованы и документально подтверждены, а сведения, содержащиеся в первичных документах, достоверны. Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001 N 3-П и определениях от 25.07.2001 N 138-О, от 08.04.2004 N 168-О, N 169-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).
В соответствии с изложенными в постановлении N 53 разъяснениями, представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
Учитывая выводы, изложенные в определении Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155, суды оценивают представленные налоговым органом доказательства того, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности либо товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами.
Согласно правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, разрешение вопроса о добросовестности либо недобросовестности субъекта предпринимательской деятельности при совершении действий, имеющих своим результатом получение налоговой выгоды, связано с установлением и исследованием фактических обстоятельств и представленных доказательств, подлежащих оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Налогоплательщиком заявлены налоговые вычеты по НДС в размере 38 307 223 руб. по операциям перевозки груза обществами "Логотрейд", "Радиус", "НикаС", "Кварта", "Кварта".
Для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС налогоплательщиком представлены счета-фактуры и первичные документы.
Вместе с тем инспекцией в соответствии со ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 101 Кодекса представлены доказательства, свидетельствующие не только о недостоверности представленных документов, но и о фактическом отсутствии хозяйственных операций с указанными контрагентами.
Налоговым органом выявлены у названных контрагентов признаки номинальной структуры (отсутствие материально-технической базы и операций, в том числе проведенных через расчетные счета, характерных для обычной хозяйственной деятельности; минимальные бухгалтерская и налоговая отчетность). Общества "Логотрейд", "Радиус", "НикаС", "Кварта", "Кварта" не имели реальной возможности оказать услуги по перевозке грузов. Также установлен транзитный характер движения денежных средств.
При этом в первичных документах - актах об оказании транспортных услуг, транспортных накладных, доверенностях, выписанных на водителей, непосредственно осуществляющих перевозки от имени названных контрагентов, установлены одинаковые пороки в оформлении.
Во всех транспортных накладных отсутствуют сведения о стоимости услуг перевозчика и порядок расчета провозной платы, условиях перевозки (указано - согласно договору, тогда как в договоре данные о стоимости (цене) услуг отсутствуют), не заполнены разделы "Указания грузоотправителя", "Переадресовка", а также "Оговорки и замечания перевозчика", "Прочие условия", (заполняются перевозчиком, организацией, владельцем автотранспорта), где указываются данные об изменениях условий перевозки при движении и выгрузке, режим труда и отдыха водителя в пути следования, в разделе "Информация о принятии заказа (заявки) к исполнению" отсутствует информация ФИО, должность лица, принявшего заказ (заявки) к исполнению.
В транспортных накладных контрагентов указаны водители и транспортные средства, непосредственно осуществляющие транспортные услуги, тогда как у спорных контрагентов отсутствовали как транспортные средства, так и работники, водители не могли являться представителями данных организаций, поскольку представленные на них доверенности не оформлены надлежащим образом.
Отпуск товара в обществе "Свет" производился водителям на основании доверенностей типовой формы N М-2, которая предполагает удостоверение подписи лица, получившего доверенность (водителя) руководителем и главным бухгалтером организации, отрывная часть данной доверенности с подписью водителя остается в организации, ее выдавшей.
В представленных налогоплательщиком доверенностях не содержатся подписи водителей, заверенные подписями руководителей спорных контрагентов, т.к. водители подписывали сопроводительные документы на территории общества "Свет" в момент погрузки товара, что подтверждается показаниями работников налогоплательщика и самими водителями.
На формальность составления доверенностей указывает и тот факт, что отрывная часть, подтверждающая получение документа водителем, находится в обществе "Свет".
Акты оказанных услуг, транспортные накладные, доверенности от имени спорных организаций подписаны неуполномоченными лицами.
Инспекцией сделан вывод, что общества "Логотрейд", "Радиус", "НикаС", "Кварта", не принимали участия в процессе погрузки и приемки грузов, экспедировании (доставке), сдаче грузов материально - ответственным лицам (грузополучателям).
Сумма полученной налогоплательщиком налоговой выгоды по НДС составляет 14,75% от уплаченного обществом "Свет" НДС за проверяемый период, доля налоговых вычетов, приходящихся на спорных контрагентов, в общем объеме расходов на грузоперевозки составляет от 61,04 до 72,67%.
Инспекцией установлены факты осуществления транспортных услуг в части организации грузоперевозок (логистики) для общества "Свет" организациями и индивидуальными предпринимателями, не являющимися плательщиками НДС: индивидуальными предпринимателями Курочкиным В.В., Серяпиным А.А., Барышевой Л.П., Баровым Е.В., Комиссаровым В.А., Кривошом А.В., Пушкаревой О.В. Данные лица осуществляли перевозки для общества "Свет" в рамках договоров, заключенных с обществами с ограниченной ответственностью "Тэкур", "Транзит", индивидуальным предпринимателем Якимовым А.А. Указанные лица пояснили, что спорных контрагентов не знают, с представителями этих организаций не знакомы, взаимоотношений не было.
Инспекцией представлены доказательства, что Макаров И.А., ИП Якимов А.А. осуществляли реальную диспетчерскую деятельность в целях организации грузоперевозок и использовали при этом интернет-сайт "АвтоТрансИнфо", при этом спорные контрагенты на данном сайте перевозчиков и диспетчеров не зарегистрированы.
С учетом изложенного суды признали обоснованным вывод инспекции о представлении обществом "Свет" документов, содержащих недостоверные данные об исполнении хозяйственных операций, и о том, что функция спорных контрагентов заключалась в предоставлении заявителю своих регистрационных данных для формального составления документов, о включении в состав лиц, связанных с исполнением перевозки, цепочки диспетчеров с целью исключительно увеличения налоговых вычетов, о том, что введение этих субъектов в хозяйственные отношения (имитация исполнения сделок, выведение денежных средств из легального оборота) не соответствует требованиям законодательства.
Доводы заявителя кассационной жалобы об установлении фактов, положенных в основание вывода об отсутствии права на применение налогового вычета, лишь в отношении контрагентов, противоречат материалам дела.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения, постановления арбитражного суда, не выявлено.
С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 15.06.2018 по делу N А71-21619/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.09.2018 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Удмуртской Республике, открытого акционерного общества "Свет" - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
А.Н.ТОКМАКОВА
Судьи
Е.А.ПОРОТНИКОВА
Д.В.ЖАВОРОНКОВ