Вопрос: Об отнесении к контролируемой сделке в рамках договоров комиссии (агентских и иных договоров) или договоров займа, кредита, передачи или предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности, а также при отсутствии информации о сумме дохода другого участника сделки.
Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел обращение по вопросу применения разд. V.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и сообщает.
1. В соответствии со ст. 105.16 Кодекса налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в ст. 105.14 Кодекса, в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.
Пунктом 3 ст. 11 Кодекса установлено, что понятие "налогоплательщик" и другие специфические понятия и термины законодательства о налогах и сборах используются в значениях, определяемых в соответствующих статьях Кодекса.
В соответствии со ст. 19 Кодекса налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги.
Таким образом, обязанность уведомить налоговые органы о совершенных в календарном году контролируемых сделках, указанных в ст. 105.14 Кодекса, должна быть исполнена лицом, на которое в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги.
Статьей 105.14 Кодекса установлены правила признания сделок контролируемыми. При этом сделки, предусмотренные пп. 2 и 3 п. 1, пп. 1 - 5 п. 2 указанной статьи, признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов по таким сделкам в календарном году превышает значение соответствующего суммового критерия.
Согласно п. 9 ст. 105.14 Кодекса для целей указанной статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных гл. 25 Кодекса.
В ситуациях, когда определение отнесения сделки к контролируемой осуществляется в рамках договоров комиссии (агентских договоров или иных аналогичных договоров), необходимо руководствоваться положениями пп. 9 п. 1 ст. 251 Кодекса и п. 9 ст. 270 Кодекса.
В частности, комиссионер, принципал или иной поверенный в соответствии с условиями заключенных договоров учитывает в составе доходов комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
2. В соответствии со ст. 153 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.
При этом сделки могут быть двух- или многосторонними (договоры) и односторонними (сделки, для совершения которых в соответствии с законом, иными правовыми актами или соглашением сторон необходимо и достаточно выражения воли одной стороны) (ст. 154 ГК РФ).
Исполнение договора в соответствии с п. 1 ст. 424 ГК РФ оплачивается по цене, установленной соглашением сторон (за исключением ситуаций, когда цены (тарифы, расценки, ставки и т.п.) регулируются или устанавливаются в соответствии с законом).
Статьей 105.14 Кодекса установлены условия признания сделок контролируемыми. При этом сделки, предусмотренные пп. 2 и 3 п. 1, пп. 1 - 5 п. 2 указанной статьи, признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов по таким сделкам в календарном году превышает значение соответствующего суммового критерия.
Согласно п. 9 ст. 105.14 Кодекса для целей указанной статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных гл. 25 Кодекса.
В ситуациях, когда определение отнесения сделки к контролируемой осуществляется в рамках договоров займа, кредита, передачи или предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности (патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав), необходимо руководствоваться положениями п. п. 5 и 6 ст. 250 и пп. 10 п. 1 ст. 251 Кодекса.
По мнению Департамента, для договоров займа и кредита в качестве цены, примененной в сделке, выступает уровень ставки процентов. Для договоров по передаче или предоставлению в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности (патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав) в качестве цены, примененной в сделке, в зависимости от условий договора, может выступать уровень ставки лицензионного платежа (включая роялти) в процентах от установленного показателя (выручки, прибыли и т.п.) или иное предусмотренное договором вознаграждение.
3. Статьей 105.14 Кодекса установлены условия признания сделок контролируемыми. При этом сделки, предусмотренные пп. 2 и 3 п. 1, пп. 1 - 5 п. 2 указанной статьи, признаются контролируемыми в случае, если сумма доходов по таким сделкам в календарном году превышает значение соответствующего суммового критерия.
Согласно п. 9 ст. 105.14 Кодекса для целей указанной статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных гл. 25 Кодекса. При этом при расчете суммы доходов по сделкам, совершенным за календарный год, следует суммировать доходы, полученные сторонами по этим сделкам. В случае если у налогоплательщика отсутствует информация о сумме дохода другого участника сделки, для целей определения суммы доходов за календарный год, по мнению Департамента, может быть использована расчетная величина суммы дохода этого участника сделки, определяемая с учетом порядка, установленного гл. 25 Кодекса, с применением метода начисления.
Согласно ст. 248 Кодекса к доходам в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. При этом в соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
В соответствии с пп. 19.1 п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
Таким образом, доходы от реализации товаров учитываются в полном объеме, а затем премии (скидки) включаются в состав расходов в целях определения налогооблагаемой прибыли, если указанные скидки (премии) предусмотрены условиями соответствующего договора купли-продажи (без изменения цены), а основанием их предоставления является выполнение определенных условий договора. При этом произведенные расходы должны отвечать критериям ст. 252 Кодекса в части экономической обоснованности и документального подтверждения.
По мнению Департамента, в указанной ситуации в целях сопоставления для целей налогообложения условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, должна использоваться информация о ценах на момент совершения сделки.
Также обращаем внимание, что на основании ст. 250 Кодекса премии (скидки), полученные покупателем вследствие выполнения определенных условий договора (в частности, объема покупок), не связанных с изменением цены единицы товара, учитываются в целях налога на прибыль организаций в составе внереализационных доходов, перечень которых является открытым. В частности, п. 8 ст. 250 Кодекса к внереализационным доходам относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Кодекса.
Мнение Департамента, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм и общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.
Директор Департамента налоговой
и таможенно-тарифной политики
И.В.ТРУНИН
28.12.2012