Основополагающий принцип действия специальных налоговых режимов состоит в том, чтобы упростить, оптимизировать и облегчить саму ситуацию налогообложения. Законодатель стремится тем самым, с одной стороны, создать дополнительные степени свободы для налогоплательщиков, позволяющие им более полноценно реализовать свои потенциальные возможности в развитии отраслевых направлений бизнеса, с другой стороны, упростить работу налоговых органов. Это делает механизмы уплаты налогов и налоговой отчетности более прозрачными, компактными, и логичными с точки зрения их практической обоснованности и реальной целесообразности. Таким образом, совершенствование спецрежимов в большей степени привязало сам процесс налогообложения к практике и следовательно, сделало его ближе к существующим прецедентам. Именно прецедентность, является в настоящее время той характерной чертой, которая ставится во главу угла и диктует условия необходимой формализации в соответствующих законодательных изменений в отношении порядка и объемов применения специальных налоговых режимов. Эта тенденция отчетливо прослеживается на примере последних изменений в части применения упрощенной системы налогообложения, принятых и вступивших в силу в 2009 году. Обратим внимание на интегрированный, с точки зрения целесообразности, подход к расширению возможностей налогоплательщиков в отношении сроков и порядка выбора и использования предусмотренных законодательством объектов налогообложения. В частности, изменения закрепленные в статье 346.14. НК РФ, устанавливают, что объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно, а не по истечению трехлетнего срока применения спецрежима. Он может быть изменен с начала налогового периода, если налогоплательщик уведомит об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. Таким образом, путем вышеуказанных изменений, ликвидированы необоснованные ограничения в сроках использования объектов налогообложения, что должно значительно повысить эффективность работы налогоплательщиков в части рационального использования планируемых и получаемых доходов. Теперь организации и индивидуальные предприниматели в случае желания сменить объект налогообложения не будут прибегать к «хитростям» периодической перерегистрации, создающей основу для внедрения двойных стандартов в налоговой практике и усложняющую контрольную работу налоговых органов.
В соответствии с новой редакцией п.2 статьи 346.11 НК РФ с 1 января 2009 года организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, помимо единого налога обязаны уплачивать в ряде случаев и налог на прибыль (эти случаи предусмотрены пп.3 и 4 статьи 284 НК РФ):
1) уплата налога на прибыль по ставке 9 процентов по доходам, полученным в виде дивидендов от российских и иностранных организаций прочими российскими организациями;
2) уплата налога на прибыль по ставке 15 процентов - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 1 января 2007 года;
3) уплата налога на прибыль по ставке 9 процентов - по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года.
Следовательно, с 1 января 2009 года льгота, касающаяся освобождения от уплаты налога на прибыль организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, не касается доходов этих организаций, полученных в виде дивидендов и процентов по ценным бумагам.
Как и в случае с организациями, сокращен порядок применения освобождения от НДФЛ индивидуальных предпринимателей (далее ИП), применяющих упрощенную систему налогообложения.
С 1 января 2009 года предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, обязаны параллельно уплачивать налог на доходы физических лиц в случае получения трех видов доходов:
1) налог по ставке 35 процентов в отношении:
стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения 4000 рублей в год;
2) налог по ставке 9 процентов в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации;
3) налог по ставке 9 процентов в отношении доходов в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, а также по доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года.
Следовательно, теперь налогоплательщики не смогут минимизировать налогообложение в части вышеуказанных доходов, за счет выбора объекта «доходы» по ставке 6%.
Субъекты Российской Федерации получили возможность устанавливать пониженные дифференцированные ставки в пределах от 5 до 15 процентов при объекте «доходы минус расходы», в зависимости от категорий налогоплательщиков. Эти изменения касаются только объекта «доходы минус расходы», при выборе «доходов» в качестве объекта налогообложения, понижение налоговой ставки с 6% до 5 % законодателем не предусматривается.
Принимая во внимание, что изменения в п. 2 ст. 346.20 Кодекса вступят в силу с 1 января 2009 г., субъекты Российской Федерации вправе снизить ставку единого налога уже в 2009 г., приняв соответствующий закон и установив, что он вступает в силу с момента официального опубликования и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г.
Касательно решений по использованию предоставленной законодателем возможности в отношении вышеперечисленных изменений на уровне Законодательного Собрания Краснодарского края, понижающие дифференцированные ставки в пределах от 5 до 15 процентов при объекте «доходы минус расходы» в настоящее время не приняты.
В части изменений, касающихся распределения убытков внесенных в п. 7 ст. 346.18 Кодекса, по итогам налогового периода, следует отметить их практическую идентичность в законодательном изменении в области применения единого сельскохозяйственного налога. С 1 января 2009 г. налогоплательщики, использующие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, вправе уменьшить исчисленную по итогам налогового периода налоговую базу на всю сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения и использовал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Указанный порядок учета убытков применяется, начиная с составления налоговой декларации за 2009 г.
Налогоплательщики, применяющие УСН, освобождаются от обязанности представлять налоговые декларации по итогам отчетных периодов (квартала, полугодия, девяти месяцев). При этом важно отметить, что авансовые платежи уплачиваются по итогам отчетных периодов в прежнем порядке.
Урегулированы спорные вопросы в части признания расходов. Так, например, согласно ранее действовавшей редакции пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ для того чтобы признать расходы на сырье и материалы, необходимо выполнить два условия: данные расходы должны быть оплачены, а сырье и материалы - списаны в производство.
В Федеральном законе от 17.05.2007 N 85-ФЗ была предпринята попытка исключить второе условие. Законодатель специально указал в первом предложении пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, что расходы на сырье и материалы учитываются по мере их оплаты. Однако третье предложение, в котором содержалось требование о списании в производство сырья и материалов, все же осталось без изменений. Таким образом, в 2008 г. порядок признания расходов на сырье и материалы оставался прежним.
С 2009 г. это противоречие, наконец, устранено. Теперь, налогоплательщики применяющие УСН, вправе сразу же после оплаты учесть расходы на сырье и материалы, при этом факт их передачи в производство не имеет значения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Решена и существующая ранее проблема учета расходов на обязательное страхование ответственности. Изначально в пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ было указано, что налогоплательщик, применяющий УСН, вправе учесть затраты только на обязательное страхование работников и имущества. Поправки в данную норму, внесенные Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ, носили редакционный характер и не изменили ситуацию - было уточнено, что налогоплательщик может признать расходы на все виды обязательного страхования работников и имущества.
В этом году рассматриваемая проблема получила свое окончательное решение. В новой редакции пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ указано, что налогоплательщик, применяющий УСН, вправе учесть расходы на обязательное страхование ответственности.
И наконец, нормирование суточных и полевого довольствия больше не применяется (соответствующие изменения внесены в пп. 13 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Напомним: ранее налогоплательщики учитывали суточные и полевое довольствие в пределах, установленных Правительством РФ для налога на прибыль (Постановление Правительства РФ от 08.02.2002 N 93).
Никитина Т.О. - начальник отдела
налогообложения юридических лиц
Начать дискуссию