Организация и ведение учета - как бухгалтерского, так и налогового - зависят от того, какую систему налогообложения выбрал индивидуальный предприниматель. Требования к организации учета, детализации и группировке бухгалтерской информации для предпринимателей, использующих общую систему налогообложения, регулируются различными нормативными актами.
Главной особенностью ведения учета доходов и расходов индивидуальным предпринимателем, работающим по общеустановленной системе налогообложения, является применение кассового метода, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.
При этом расходы индивидуального предпринимателя исчисляются в порядке, предусмотренном главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ, п. 1 ст. 221 "Профессиональные налоговые вычеты".
Общие требования по ведению индивидуальными предпринимателями учета доходов и расходов по предпринимательской деятельности:
• данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании главы 23 НК РФ. Учет доходов и расходов должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить полноту и своевременность определения налоговой базы по НДФЛ. Общими принципами бухгалтерского учета, которые при этом должны быть соблюдены, являются также непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов,
произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности;
• основным учетным регистром, в котором ведется учет доходов и расходов и хозяйственных операций, является Книга учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя.
В Книге учета отражаются имущественное положение индивидуального предпринимателя, а также результаты предпринимательской деятельности за налоговый период. Так как налоговым периодом по НДФЛ является календарный год, то Книга учета должна открываться с начала года (с 1 января или с даты осуществления первой операции) и закрываться по состоянию на 31 декабря отчетного года. Для индивидуальных предпринимателей, продолжающих ведение предпринимательской деятельности с прошлых лет (или прошлого года), Книга учета должна открываться 1 января - независимо от того, является ли этот день (фактически, а не по календарю) рабочим или выходным. При этом первой операцией должен отражаться перенос остатков с прошлого года;
3) если индивидуальный предприниматель ведет несколько видов деятельности, учет полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций ведется в одной Книге учета, но раздельно по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности;
4) индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность в образовательной, культурной, спортивной сферах и в сфере здравоохранения, обязаны также указывать в Книге учета фамилию, имя, отчество, адрес места
жительства, паспортные данные, идентификационный номер налогоплательщика (при его наличии) физических лиц, которым оказываются соответствующие услуги;
5) при оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров (по товарному чеку, счет-фактуре, договору, торгово-закупочному акту), должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно, кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах. Таким образом, операция по приобретению материально-производственных запасов и иных активов считается совершенной только после ее оплаты и, следовательно, не может быть отражена в Книге учета до этого момента.
В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса РФ, расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Документально подтвержденные расходы - это затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Особенностью учета расходов индивидуальными предпринимателями является то, что стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.
В случае если материальные ресурсы приобретены впрок либо использованы на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованных полностью в отчетном налоговом периоде, расходы на их покупку учитываются при получении доходов от реализации товаров (работ, услуг) в последующих налоговых периодах.
В п. 2 ст. 253 Налогового кодекса РФ приведены виды расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности:
• материальные расходы;
• расходы на оплату труда;
• амортизационные отчисления;
• прочие расходы.
1. Материальные расходы
Материальные расходы и порядок их учета оговорен в IV разделе Порядка учета. К материальным расходам, наряду с сырьем, материалами, комплектующими, инвентарем, топливом и другими расходами, относят и расходы на приобретение работ и услуг, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.
Общие требования по учету материальных затрат:
1) при определении стоимости материально-производственных запасов суммы уплаченного НДС в стоимость приобретенных активов не включаются, за исключением случаев, когда они приобретаются для осуществления деятельности, не облагаемой НДС. Вычет НДС производится по общим правилам, установленным главой 21 НК РФ.
Наиболее распространенным видом материальных расходов, в отношении которых установлены нормы расхода, является расход горюче-смазочных материалов при использовании автомобильной техники.
Статьей 221 Налогового кодекса РФ установлено, что состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
2. Расходы на оплату труда
Расчет начисленных либо выплаченных в виде оплаты труда работникам доходов и удержанных с них налогов производится в разделе V Книги учета.
В состав расходов на оплату труда включаются все начисления (выплаты) работникам в денежной и (или) натуральной формах, за исключением расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.
Также по данной статье расходов отражаются расходы на выплату вознаграждений по заключенным договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским договорам.
Расходы на оплату труда учитываются в составе расходов предпринимателей в момент выплаты денежных средств.
3. Учет и амортизация основных средств и объектов нематериальных активов
Учет основных средств и нематериальных активов оговорен разделами VI и VII Порядка учета соответственно.
К основным средствам индивидуального предпринимателя условно отнесено имущество предпринимателя, непосредственно используемое им в процессе осуществления предпринимательской деятельности. А к амортизируемому имуществу относятся принадлежащие индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые им для осуществления предпринимательской деятельности, стоимость которых погашается путем начисления амортизации.
Перечень объектов, не подлежащих амортизации:
• объекты внешнего благоустройства;
• продуктивный скот, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);
3) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства;
• земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы);
• материально-производственные запасы;
• товары;
• объекты незавершенного капитального строительства;
• ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты) и другие объекты.
В том случае если объекты основных средств переданы (получены) по договорам в безвозмездное пользование или фактические затраты на их приобретение, сооружение и изготовление не могут быть документально подтверждены, то они исключаются из состава амортизируемого имущества.
Общие правила отнесения активов к категории объектов основных средств или нематериальных активов для индивидуальных предпринимателей такие же, что и для плательщиков налога на прибыль.
Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства, приобретенного индивидуальным предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности по операциям, облагаемым НДС, определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением суммы НДС и сумм налогов, уплачиваемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ.
В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения первоначальная стоимость основных средств может меняться.
Иначе регулируется порядок оценки объектов основных средств, полученных по договору мены.
Объекты, полученные безвозмездно, отсутствуют в перечне видов основных средств, которые не амортизируются. Однако в законодательстве нет указания на порядок оценки такого имущества. Так как для целей налогообложения налогом на прибыль амортизация подобных объектов в составе расходов не учитывается, нет оснований принимать их к учету и предпринимателями.
Для учета основных средств индивидуальным предпринимателям Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций рекомендуется использовать унифицированные формы и краткие указания по их заполнению, утвержденные Росстатом (Госкомстатом РФ).
Единицей учета основных средств является инвентарный объект.
Письмом Росстата от 31 марта 2005 г. N 01-02-09/205 "О порядке применения и заполнения унифицированных форм первичной учетной документации N ОС-1 и ОС-4а, утвержденных постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7", в частности, определен порядок документального оформления принятия предпринимателем к учету приобретенных основных средств.
На индивидуальных предпринимателей распространяется порядок включения амортизируемого имущества в состав амортизационных групп, для последующего начисления амортизации, признаваемой в составе профессиональных налоговых вычетов. Срок полезного использования определяется предпринимателем самостоятельно на дату ввода в использование данного объекта амортизируемого имущества применительно к классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".
Пунктом 38 Порядка учета доходов и расходов установлено, что основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Необходимо отметить, что в главе 25 НК РФ в настоящее время данное требование несколько видоизменено - амортизация может начисляться не с месяца, следующего за месяцем государственной регистрации, а с месяца, следующего за месяцем, в котором необходимые документы направлены на регистрацию. Так как соответствующие изменения в Порядок учета доходов и расходов не внесены, оснований для уточнения даты начала начисления амортизации по указанным объектам не имеется. То есть, чтобы на подобные объекты могла начисляться амортизация, необходимо, чтобы процедура государственной регистрации права на них была завершена.
Отличием методов расчета сумм амортизации, которые могут применяться предпринимателем, от методов, применяемых плательщиками налога на прибыль, является то, что нормативными актами не предусмотрено использование нелинейного метода. То есть, норма амортизации может быть определена только посредством деления первоначальной стоимости объектов основных средств на срок полезного использования. Так как амортизация начисляется ежемесячно, то срок полезного использования определяется в месяцах. Определение срока полезного использования производится применительно к Классификации основных средств, которая утверждена Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. N1.
Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроком его полезного использования.
Порядок учета дает индивидуальным предпринимателям право по основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе, устанавливать различные сроки использования по каждому объекту.
Поэтому индивидуальный предприниматель должен закрепить установленные сроки полезного использования объектов Приказом на ввод объекта в эксплуатацию.
Индивидуальным предпринимателям предоставляется право по тем объектам основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, устанавливать срок полезного использования в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организацией - изготовителем.
По нематериальным активам срок полезного использования устанавливается исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами.
В случае если производство индивидуального предпринимателя носит сезонный характер, то сумма амортизации по основным средствам начисляется равномерно в течение налогового периода. И начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества производится независимо от результатов предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя до полного погашения стоимости имущества либо до прекращения права собственности. Следует, что начисление амортизации не приостанавливается в течение срока полезного использования основных средств, но есть ситуации, которые являются исключением из этого правила: начисление амортизации можно приостанавливать на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев, либо их неиспользования при осуществлении предпринимательской деятельности.
Обращаем внимание на то, что подпунктом 4 пункта 9 Порядка учета доходов и расходов специально оговорено, что начисление амортизации производится только на принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.
В соответствии с письмом МНС РФ от 27 октября 2004 г. N 04-3-01/665 "Покупка транспортных средств индивидуальным предпринимателем", индивидуальные предприниматели используют свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества физического лица, необходимого для осуществления своих неотчуждаемых прав и свобод, в связи, с чем имущество граждан юридически не разграничено.
Индивидуальный предприниматель, имеющий свидетельство о государственной регистрации и лицензию на осуществление транспортных перевозок и получающий доходы непосредственно от использования автомобиля, которым он владеет на праве личной собственности, автомобиль правомерно может рассматриваться в качестве "основного средства", а затраты на его содержание подлежат учету в составе расходов налогоплательщиков, непосредственно связанных с получением доходов от транспортных перевозок.
У индивидуального предпринимателя, который осуществляет виды деятельности, не относящиеся к грузовым или пассажирским перевозкам, автомобиль служит не источником получения доходов, а вспомогательным средством, создающим ему определенные дополнительные удобства при осуществлении других видов деятельности.
В случаях, если индивидуальный предприниматель, который осуществляет торгово-закупочную деятельность, использует личный автомобиль для перевозки приобретенных в целях реализации товаров, то в соответствии со ст. 268 Налогового кодекса РФ при реализации покупных товаров индивидуальные предприниматели вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности, на расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых товаров.
С учетом этого предприниматели вправе при наличии путевых листов, оформленных в соответствии с Приказом Минтранса РФ от 18 сентября 2008г. №152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов», учесть в составе материальных расходов документально подтвержденные чеками контрольно-кассовых машин суммы стоимости затраченных на поездки топлива и смазочных материалов в соответствии с «Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» утвержденными Распоряжением Минтранса РФ от 14марта 2008г № АМ-23-р.
Таким образом, амортизация по транспортным средствам может начисляться только тогда, когда они используются для осуществления соответствующих видов деятельности. Если деятельность напрямую не связана с перевозками, в качестве расходов могут быть приняты только расходы в виде оплаты горюче-смазочных материалов, только при условии оформления путевых листов на каждую поездку, имеющую отношение к предпринимательской деятельности, и только в пределах установленных норм.
К нематериальным активам относят непосредственно используемые в процессе осуществления предпринимательской деятельности при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг) в течение длительного времени (продолжительностью выше 12 месяцев) приобретенные и (или) созданные индивидуальным предпринимателем результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них). Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить предпринимателю экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у индивидуального предпринимателя на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
Также как и по основным средствам, первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением суммы НДС и сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым кодексом РФ.
К нематериальным активам относят:
• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
• владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в
отношении промышленного, коммерческого или научного опыта;
• исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
• исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
• исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование.
К нематериальным активам не относится:
• не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно- конструкторские и технологические работы;
• интеллектуальные и деловые качества работников, их квалификация и способность к труду.
4. Прочие расходы
Раздел XI Книги учета посвящен составу прочих расходов.
К прочим расходам индивидуального предпринимателя можно отнести:
• расходы на сертификацию продукции и услуг;
• расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, предусмотренных законодательством РФ;
• расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала;
• арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;
• расходы на командировки работников, выплаченные в установленном порядке;
• расходы на оплату информационных услуг, при наличии подтверждающих документов об их использовании (приобретение специальной литературы, периодических изданий по вопросам, связанным с профессиональной деятельностью индивидуального предпринимателя, необходимых для осуществления деятельности, а также информационных систем, таких как "Гарант", "Консультант" и иных аналогичных программ);
• расходы на рекламу и т.д.
То есть состав прочих расходов у индивидуального предпринимателя отличается от состава прочих расходов, установленного ст. 264 НК РФ для плательщиков налога на прибыль, в основном, тем, что в нем отсутствуют расходы, носящие отраслевой или специфический характер (для организаций, занятых в издательской деятельности, организаций-инвалидов и т.п.). Так как перечень закрытым не является, то все виды прочих расходов могут быть учтены при определении налоговой базы по НДФЛ индивидуальным предпринимателем, но при условии, что они непосредственно связаны с осуществлением предпринимательской деятельности.
При отражении в учете прочих расходов следует учитывать ограничения, установленные налоговым законодательством.
5. Хранение документов
Индивидуальные предприниматели обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность первичных учетных документов, Книги учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов. А общий срок хранения бухгалтерских документов, установленный Законом о бухгалтерском учете, равняется пяти годам. Заметим, что четырехлетний срок хранения не распространяется на документы, по которым действующим законодательством установлены более длительные сроки - например, по лицевым счетам наемных работников (75 лет) и т.п.
Управление ФНС России по Кемеровской области
Начать дискуссию