Какие обстоятельства уменьшают вину
Обстоятельства, которые смягчают ответственность организации и предпринимателя за совершение налогового правонарушения, перечислены в статье 112 Налогового кодекса РФ. При наличии хотя бы одного из них размер штрафа уменьшается на 50 процентов и более (ст. 114 НК РФ).
Тяжелое финансовое положение
Принимая решение о наличии или отсутствии смягчающих обстоятельств, арбитры смотрят на состояние финансов налогоплательщиков. Кроме того, они учитывают социальную значимость деятельности и шаги, которые предпринял нарушитель для исполнения своих обязанностей.
Дмитрий Андреевич Чернокальцев, директор департамента юридического сопровождения и судебной практики ЗАО «Северо-Западный Юридический Центр»:
«Тяжелое материальное положение и введенная в отношении налогоплательщика процедура банкротства — серьезные поводы для уменьшения штрафа. Нередко судьи признают в качестве смягчающих обстоятельств статус компании (ФГУП; бюджетники); наличие документов, подтверждающих несвоевременное финансирование из бюджета работ по госзаказу (если их доля значительная — более 50 процентов); признание предприятия несостоятельным (банкротом); крупную задолженность по зарплате (см. постановление ФАС СЗО от 31 июля 2008 г. по делу № А42-328/2008).
Иногда взыскание долга по исполнительным документам осуществляют судебные приставы. Если у должника имеется большой объем кредиторской задолженности и невыплаты зарплаты, и по этой причине он не в силах добровольно и в означенный срок выполнить все требования, судьи могут снизить исполнительский сбор (например, на 25 процентов — см. постановление ФАС СЗО от 28 ноября 2008 г. по делу № А52-977/2008).
Однако арбитры не всегда лояльны к налогоплательщикам, даже если речь идет об индивидуальном предпринимателе. Когда налоговая инспекция, вынося решение по итогам проверки, учитывает ряд смягчающих вину обстоятельств (обслуживание объектов ЖКХ, поставку дров инвалидам по льготной цене и т.п.) и снижает штраф, шанс получить еще большую преференцию у судей минимален (постановление Арбитражного суда Архангельской области от 1 октября 2008 г. по делу № А05-8025/2008)».
Также отметим, что Минфин России позволяет давать компаниям отсрочки по налоговым платежам, если из-за единовременной уплаты им угрожает банкротство (п. 2 ст. 64 НК РФ; письмо от 12 января 2009 г. № 03-02-07/1-8). В налоговых управлениях Санкт-Петербурга и Ленобласти такую возможность подтвердили.
Какие обстоятельства судья может трактовать как смягчающие
Это самый непростой для использования на практике пункт статьи 112 НК РФ. «Мы сдаем отчетность в электронном виде. Из-за поломки компьютера сдали декларацию на пять дней позже установленного НК РФ срока. Правда, сразу после починки все отправили. Однако налоговики выписали штраф по полной программе, — рассказывает Юлиана Андреевна Свиридова, директор ООО. — Решили его не платить и отправились в суд. Арбитры признали нашу вину, но существенно снизили размер санкции, приняв во внимание незначительность просрочки, добровольное представление декларации, отсутствие негативных последствий для бюджета и нарушений в прошлом. Доказать наличие смягчающих обстоятельств нам помогли бумаги о ремонте ПК, договор об электронном документообороте по ТКС и показания представителя спецоператора связи, который подтвердил установку программы на поломанный компьютер».
Эксперты советуют в любом случае оформлять необходимые локальные нормативные акты и скрупулезно собирать внешние документы, имеющие отношение к делу. Важна и активность нарушителя.
Андрей Сергеевич Иванов, директор филиала в Северо-Западном федеральном округе ЗАО «Международный консультативно-правовой центр по налогообложению»:
«В ходе выездных проверок инспекторы часто запрашивают документы. Но организация не всегда может их предоставить, в том числе по не зависящим от нее причинам. Например, если документы были украдены или пропали. Для смягчения судей достаточно подтвердить, что бумаги реально существовали: показать опись, согласно которой ранее они предоставлялись в аудиторскую фирму. Попытки восстановить утраченное, а еще лучше — само восстановление (хотя бы частичное) — весомый аргумент в пользу налогоплательщика (см. постановление ФАС СЗО от 24 июня 2008 г. по делу № А21-7879/2007).
Представление в налоговый орган сведений об открытии банковского счета с опозданием весьма распространено. Важно разобраться, почему это произошло. Если компания вовремя направила в инспекцию сообщение об открытии счета, но допустила ошибку в его номере, состава налогового правонарушения нет (ст. 118 НК РФ). Речь идет о представлении недостоверных сведений об открытых счетах, за которое ответственность не предусмотрена (см. постановления ФАС СЗО от 17 июля 2008 г. по делу № А56-54014/2007 и от 10 июля 2008 г. по делу № А56-48250/2007).
То же касается подачи налоговой декларации по ТКС с нарушением срока. Когда причиной является прекращение финансирования и отсутствие средств на услуги оператора связи, это подтверждено внутренним приказом, уведомлением о закрытии лицевых счетов бюджетополучателя и дополнено копией декларации за прошлый год, представленной в МИФНС на бумажном и магнитном носителях, причем вовремя, снисхождение судей обеспечено (см. постановление ФАС СЗО от 16 февраля 2009 г. по делу № А42-4491/2008).
Даже обычная болезнь, которую подтверждает правильно оформленный листок нетрудоспособности, плюс поданная за спорный период «нулевая» декларация, — шанс получить «налоговую скидку» (постановление ФАС СЗО от 19 сентября 2008 г. по делу № А56-46717/2007)».
Когда ответственность не наступает
Обстоятельства, исключающие вину организации и предпринимателя за налоговое правонарушение, приведены в статье 111 Налогового кодекса РФ.
Среди них особого внимания заслуживает подпункт 3, где речь идет о выполнении письменных разъяснений налоговых органов. Есть оговорка, что он не применяется, если разъяснения основаны на неполной и недостоверной информации, представленной налогоплательщиком.
В ответе на запрос редакции специалисты Управления ФНС России по Ленобласти сообщили, что к таковой можно отнести любые данные, необходимые и достаточные для рассмотрения вопроса.
Статья 111 — хорошее подспорье для налогоплательщиков. Однако, опираясь на нее, необходимо учитывать ряд юридических нюансов и арбитражную практику.
Сергей Александрович Жилин, юрист, генеральный директор ООО «КИТ»:
«Стихийные бедствия и другие чрезвычайные обстоятельства происходят нечасто. Использовать их в качестве щита и тем самым избежать ответственности мало кому удается (см. постановления ФАС СЗО от 28 января 2008 г. по делу № А56-1900/2007 и от 16 июня 2004 г. по делу № А52/3/04/2). Как и подвести под эту норму более привычные ситуации.
Например, уход за престарелыми родственниками в стационарном медицинском учреждении к обстоятельствам непреодолимой силы не относится (см. постановление ФАС СЗО от 21 сентября 2004 г. по делу № А56-12249/04). Указывать на болезненное состояние как на причину невозможности исполнения обязанностей налогоплательщика осмеливаются немногие граждане. В нашем регионе такие прецеденты есть (см. постановление ФАС СЗО от 17 апреля 2006 г. по делу № А05-17908/2005-12). А в практике других округов были случаи, когда суд не признавал болезнь обстоятельством, свидетельствующим об отсутствии вины.
Наиболее сложный и одновременно полезный — подпункт о письменных разъяснениях налоговиков (под. 3 ст. 111 НК РФ). Для подтверждения своей невиновности к возражениям на акт проверки налогоплательщик обязан приложить само разъяснение, поступившее в его адрес или опубликованное в СМИ (п. 35 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5; постановления ФАС СЗО от 9 июня 2008 г. по делу № А05-12045/2007 и от 4 июня 2008 г. по делу № А21 6882/2007).
При этом следует учитывать, что Минфин России признает официальными разъяснения, доведенные до налоговых органов в качестве официальной позиции. Иные письма считаются частным мнением работников финансового ведомства* (см. постановление ФАС СЗО от 1 сентября 2008 г. по делу № А44-86/2008). В свою очередь, налоговые органы принимают к сведению только официальную позицию Минфина. Таким образом, используя письма и разъяснения его сотрудников, чья позиция расходится с официальным мнением этого ведомства, надо быть готовым отстаивать свою невиновность в суде».
«Штрафная» бухгалтерия
Налоговые органы имеют право списывать налоги, пени и штрафы со счетов налогоплательщика (ст. 46 НК РФ).
В бухучете санкции отражаются на счете 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам» или 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» (План счетов и Инструкция по его применению, утв. приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н).
Пени не являются штрафными санкциями. Это способ обеспечить исполнение обязанностей налогоплательщиков по уплате налогов. Поэтому, говорят специалисты, пени по налогам (в отличие от пени по хозяйственным договорам) так же следует отражать на счете 99 (см. пример на с. 21).
Бухгалтеры с удовольствием делятся собственным опытом оформления подобных операций. Рассказывает Зинаида Дмитриевна Назарова, бухгалтер петербургской торговой фирмы: «После того как арбитражный суд вынес решение снизить штраф нашей организации, налоговики зачли излишне взысканную сумму. Затем мы подали заявление о ее возврате. Процедура почти такая же, как при возврате (зачете) излишне уплаченных налогов и пеней.
Особых проблем не было — мы заранее проконсультировались с аудитором, как все правильно сделать: прошли сверку расчетов по налогам и сборам, результаты оформили актом и приобщили необходимые платежные документы, декларации и т.п. Но все-таки советую не возвращать, а учитывать переплаты в счет будущих платежей. Так удобнее».
Материал подготовила Диана Чернявска,
редактор журнала «Спутник Главбуха»
Ограничения ответственности
— все неустранимые сомнения, противоречия и неясности нормативных актов о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ);
— документы, которые улучшают положение налогоплательщиков, могут применяться «задним числом» (п. 3 ст. 5 НК РФ; п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5);
— лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока не будет доказано обратное; доказывать, что закон не соблюден, должны налоговые органы (п. 6 ст. 108 НК РФ);
— никого не могут повторно привлечь к ответственности за один и тот же проступок (п. 2 ст. 108 НК РФ);
— нельзя привлечь к ответственности, если со дня совершения правонарушения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого оно произошло, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (п. 1 ст. 113 НК РФ).
Пример по штрафным санкциям*
В организации прошла выездная проверка. На основании решения со счета компании списан налог в размере 100 000 руб., штраф — 20 000 руб. и пени — 5000 руб.
Делаем проводки:
Д68 К51 — 100 000 — списан со счета налог;
Д68 К51 — 20 000 — списан со счета штраф;
Д68 К51 — 5000 — списаны со счета пени.
Доначисляется налог той же проводкой, какой и начисляется. Допустим, налог на прибыль — Д99 К68. Аналогичным образом поступаем с единым сельхозналогом, единым налогом при УСН и ЕНВД, налогом на игорный бизнес.
Налог на имущество — Д91 К68. За счет прочих расходов начисляем так же земельный налог и государственную пошлину.
Транспортный и водный налоги, налог на добычу полезных ископаемых относятся на расходы по обычным видам деятельности и начисляются по дебету счетов 20, 26, 44: Д20 (26,44 …) К68.
Штрафы и пени отражаются проводками:
Д99 К68 — 20 000 — начислен штраф;
Д99 К68 — 5000 — начислены пени.
Обычно возникают проблемы с доначислением НДС. Налоговые органы чаще всего отказывают компании в налоговом вычете по приобретенным товарам, работам, услугам:
Д19 К68 — 100 000 — восстановлен налог, ранее принятый к вычету;
Д91 К19 — 100 000 — восстановленный налог включен в расходы, не учитываемые по налогу на прибыль.
Допустим, компания не согласилась с результатами налоговой проверки и оспорила решение в суде.
Если арбитры встанут на сторону налоговиков, дополнительные проводки в учете не нужны.
Если же суд признает правоту налогоплательщика, то излишне уплаченный налог и проценты, начисленные на эту сумму (п. 4 ст. 79 НК РФ), должны быть возвращены в течение одного месяца после вынесения судом соответствующего решения (п. 5 ст. 79 НК РФ). В бухучете надо сделать следующие записи:
Д51 К68 — 100 000 — возвращена из бюджета сумма налога;
Д51 К68 — 20 000 — возвращена сумма штрафа;
Д51 К68 — 5000 — возвращены пени;
Д51 К68 (76) — 3000 — получена сумма процентов;
Д68 (76) К91.1 — 3000 — сумма процентов включена в состав прочих доходов.
Обратите внимание: доходы в виде процентов, полученных из бюджета, не учитываются при определении базы по налогу на прибыль (подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Если решение суда вступило в силу в следующем году, налог, штраф и пени включаются в состав прочих доходов: Д68 К91.1. Вся сумма учитывается в целях расчета налога на прибыль в зависимости от того, была ли она ранее учтена для налогообложения. Если начисление налога отражено на счетах затрат (20,26, 44 и т.п.) или прочих расходов и при начислении уменьшило налогооблагаемую прибыль, доход от восстановления налога включается в состав доходов в целях исчисления прибыли.
Если решение суда вступило в силу в том же году, когда прошло доначисление, достаточно сделать в учете сторнировочные записи.
Начать дискуссию