О едином налоге на вмененный доход (арбитражная практика)

А.И. Шагиев

Более трех лет действует Федеральный закон от 31.07.98 № 148-ФЗ “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности”. За это время в подавляющем большинстве субъектов Российской Федерации приняты нормативные правовые акты о введении на своей территории этого налога.

Целью установления данного налога, в числе прочих, являлось упрощение существующей налоговой системы, в первую очередь, для субъектов малого предпринимательства, что предполагало создание простых и понятных правил взаимоотношений государства и налогоплательщиков. К сожалению, сформулировать такие правила удалось не до конца. Законность и практика применения норм Федерального закона и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов субъектов РФ неоднократно становились предметом судебных разбирательств, в том числе и в высших судебных инстанциях (см., например, Определения Конституционного Суда РФ от 09.04.01 № 82-0, 73-0, от 01.07.99 № 111-0; . Определения Верховного Суда РФ от 23.02.01 № 58-Г01-6, от 09.06.2000 № 56-ГОО-11, от 02.06.2000 № 3-ГОО-З; постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 04.09.01 № 3218/01, от 18.09.01 № 9691/00, от 06.06.2000 № 161/00).

Серьезной проблемой, возникшей в судебной практике по данному вопросу, стало соотношение норм федерального и регионального законодательств. Рассмотрим ее на примере определения субъектом РФ сфер предпринимательской деятельности, в которых устанавливается единый налог.

Не всегда в региональных правовых актах виды деятельности указывались так, как они обозначены федеральным законом. Возникающие в связи с этим вопросы выносились на рассмотрение федеральных арбитражных судов, мнения которых разделились.

Большинство федеральных арбитражных судов округов пришли к однозначному выводу о том, что если нормативный правовой акт субъекта РФ устанавливает сферу предпринимательской деятельности, не предусмотренную федеральным законом, либо сужает сферу деятельности по сравнению с ним, то в этой части нормативный правовой акт субъекта РФ не подлежит применению.

Наиболее полно и аргументирование выразил свою правовую позицию ФАС Центрального округа в постановлении от 26.04.01 № А48-3630/00-8К: “Пунктом 1 статьи 1 Федерального закона предусмотрено, что органы государственной власти субъекта Российской Федерации своими нормативными правовыми актами определяют сферы предпринимательской деятельности в пределах перечня, установленного статьей 3 этого Закона. Законодательный орган Орловской области в нарушение указанной нормы права вышел за пределы предоставленных ему полномочий и Законом Орловской области от 27.07.99 № 117-03 “О внесении изменений в Закон Орловской области от 14.05.99 № 102-03 “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности” ограничил перечень, предусмотренный статьей 3 Федерального закона Российской Федерации от 31.07.98 № 148-ФЗ, путем иного его изложения, не предусматривающего торговлю через магазины с численностью работающих до 30 человек и устанавливающего то, что предприниматели, осуществляющие розничную торговлю через магазины, арендуемые площади в магазинах, не являются плательщиками единого налога на вмененный доход. При таких обстоятельствах суд посчитал, что Закон Орловской области в части, касающейся исключения истца из перечня налогоплательщиков единого налога на вмененный доход, противоречит Федеральному закону, в связи с чем решение должно быть принято в силу статьи 11 Арбитражного процессуального кодекса РФ в соответствии с Федеральным законом. Помимо этого суд указал, что ответчик, отдавая преимущество Закону Орловской области, не учел, что в случае коллизии законов действует закон имеющий большую юридическую силу, в данном случае Федеральный закон, а также Налоговый кодекс РФ. Пунктом 3 ст. 11 НК РФ распределены полномочия федерального и регионального законодателей по вопросам, связанным с установлением региональных налогов и сборов. Предусмотрено, что при установлении регионального налога законодательными (представительными!) органами субъектов РФ определяются только следующие элементы налогообложения: налоговые ставки в пределах, установленных настоящим Кодексом; порядок и сроки уплаты налога. Иные элементы налогообложения устанавливаются настоящим Кодексом. Из изложенного следует, что положения Федерального закона от 31.07.98 № 148-ФЗ, предоставившие органам государственной власти субъектов РФ определять сферы предпринимательской деятельности в пределах перечня, установленного ст. 3 настоящего Федерального закона, иные особенности взимания единого налога противоречат нормативным положениям п. 3 ст. 12 НК РФ, в связи с чем не могут применяться судами в правоприменительной практике”.

Поддерживает эту точку зрения и ФАС Уральского округа. В своем постановлении от 25.09.01 № Ф09-2252/01-АК он указывает следующее: “В соответствии с п. 7 ч. 1 ст. 3 вышеназванной Федерального закона плательщиками единого налога являются в частности, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (предприниматели) в сфере розничной торговли через магазины с численностью работающих до 30 человек, палатки, рынки, лотки, ларьки, торговые павильоны и другие места организаций торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади. Доводы заявителя жалобы о неприменении судом ст. 3 Закона Пермской области от 31.12.98 № 351-47 “О едином налоге на вмененный доход” (в данной статье содержится запрет на перевод налогоплательщика на уплату единого налога на вмененный доход при осуществлении розничной торговли в торговой точке, расположенной в здании капитальной постройки, и с применением кассового аппарата.— Прим. авт.) кассационной инстанцией не принимаются как противоречащие ст. 76 Конституции РФ, ст. 11 АПК РФ”.

Аналогичные выводы содержатся в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 15.05.01 № Ф08-1337/01-414А и в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.10.01 № А78-2079/01-С2-Ф02-2299/01-С 1.

Не все федеральные арбитражные суды разделяют указанную выше позицию. Так, например, ФАС Волго-Вятского округа считает, что в нормативном правовом акте субъекта РФ сферы деятельности могут быть определены иначе, нежели в федеральном законе. В постановлении от 22.10.01 № А39-1526/01-78/15 суд установил: “Статьей 1 названного Федерального закона определено, что нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации определяются сферы предпринимательской деятельности в пределах перечня, установленного статьей 3 указанного Федерального закона. Подпунктом 6 пункта 1 статьи 1 Закона Республики Мордовия от 30.11.98 № 49-3 (в редакции от 10.01.99 № 1-3) установлено, что плательщиками единого налога являются юридические лица и физические лица, осуществляющие розничную торговлю на рынках и в местах, отведенных под торговлю, не относящихся к стационарной сети. Учитывая изложенное, Арбитражный суд Республики Мордовия правомерно посчитал, что указанная торговая точка относилась к мелкорозничной стационарной торговой сети, поэтому предприниматель в силу подпункта 6 пункта 1 статьи 1 Закона Республики Мордовия от 30.11.98 № 49-3 “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности” не должен был уплачивать единый налог на вмененный доход с данного торгового места”.

В данном случае суд пришел к выводу о том, что вопреки федеральному закону, который ориентирован на перевод на уплату единого налога всей розничной торговли, субъект РФ в своем законе может сузить сферу предпринимательской деятельности и признать плательщиками этого налога только часть розничных продавцов.

Существует и особое мнение. ФАС Северо-Западного округа при рассмотрении одного из споров посчитал, что в том случае, когда нормативный правовой акт субъекта РФ о едином налоге противоречит федеральному законодательству, налогоплательщик должен первоначально обратиться в суд общей юрисдикции с иском о признании недействительной нормы, не соответствующей федеральному закону. В постановлении от 15.05.01 № А52/45/2001/2 суд указал: “На территории Псковской области единый налог на вмененный доход введен в действие Законом Псковской области от 31.12.98 № 20-03. Подпунктом 2 пункта 1 статьи 6 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что нормативный правовой акт о налогах и сборах признается не соответствующим Кодексу, если он отменяет или ограничивает права налогоплательщиков. Признание нормативного правового акта не соответствующим Кодексу в силу пункта 3 данной статьи осуществляется в судебном порядке, если иное не предусмотрено Кодексом. Поскольку пункт 7 статьи 3 Закона Псковской области “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности” от 31.12.98 № 20-03 не признан в судебном порядке не соответствующим НК РФ и Федеральному закону Российской Федерации “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности” и действует на территории Псковской области в полном объеме, а в соответствии с пунктом 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности действий должностного лица налогового органа, основанных на применении норм Закона Псковской области”.

Справедливости ради следует отметить, что в другом постановлении от 18.07.01 № А26-1488/01-02-02/101 этот суд присоединился к мнению большинства окружных арбитражных судов: “Из сопоставления указанных норм права видно, что Закон Республики Карелия по сравнению с Федеральным законом ограничивает субъектный состав лиц, которые могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход, тогда как такое ограничение в компетенцию законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации не входит. Такое ограничение нельзя отнести ни к определению сферы предпринимательской деятельности, ни к иным особенностям взимания налога, предусмотренным статьей 1 Федерального закона. В данном случае следует исходить из принципа верховенства Федерального закона и применять нормы Закона Российской Федерации “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности”.

К сожалению, на сегодняшний день Высший Арбитражный Суд РФ не высказал свою позицию по рассматриваемой проблеме.

На мой взгляд, на стороне большинства арбитражных судов Конституционный Суд РФ, который в Определении от 09.04.01 № 82-0 указывает следующее: “В части же, противоречащей Федеральному закону, Закон Пермской области, согласно статье 76 (часть 5) Конституции Российской Федерации, не подлежит применению и должен быть приведен в соответствие с ним”.

Верховный Суд РФ придерживается аналогичного мнения. В Определении от 23.02.01 № 58-ГО 1-6 суд установил: “Законами Хабаровского края от 23.02.99 № 98, от 26.01.2000 № 181, от 05.04.2000 № 197 “О внесении изменений и дополнений в Закон Хабаровского края “О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности” в Закон Хабаровского края были внесены дополнения, выходящие за рамки установленного Федеральным законом перечня вопросов, отнесенных к ведению субъекта Российской Федерации. Ограничение круга плательщиков единого налога не может относиться к иным особенностям взимания единого налога, так как иные особенности субъект Российской Федерации вправе устанавливать только в соответствии с законодательством Российской Федерации, а не произвольно. Пунктом 3 статьи 12 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что, устанавливая региональный налог, представительные органы власти субъектов Российской Федерации могут определять только следующие элементы налогообложения: налоговые льготы, налоговую ставку, порядок и сроки уплаты налога, а также форму отчетности по данному налогу. Это исчерпывающий перечень особенностей взимания регионального налога, которые вправе самостоятельно устанавливать представительные органы государственной власти субъектов Российской Федерации, в котором не предусмотрено право субъекта Российской Федерации произвольно, без ссылок на соответствующие нормы федерального законодательства, определять круг плательщиков налога”.

Но для налогоплательщиков, конечно же, наиболее важно, что большинство окружных арбитражных судов склоняются к выводу о приоритетном применении норм федерального законодательства даже в том случае, когда нормативный правовой акт субъекта РФ не признан недействительным в судебном порядке.

Следует признать, что упрощение налоговой системы на деле обернулось многочисленными судебными разбирательствами. Тревожит тот факт, что субъекты малого предпринимательства, которые в силу объективных причин зачастую не могут квалифицированно отстаивать свои интересы в арбитражных судах, вынуждены порой идти на поводу у налоговых органов, выдвигающих не всегда законные требования.

Copyright © «Арбитражная налоговая практика», 2002, № 3.
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
Индексы 81213 и 80214 по каталогу «Газеты, журналы» (Роспечать).
Подписка в любом почтовом отделении.
Подписка в Интернете: www.nalogi.com.ru/Russia.html
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -