В соответствии со статьей 137 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ, Кодекс) каждый налогоплательщик или налоговый агент имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если такие акты, действия или бездействие нарушают их права.
Арбитражная практика рассмотрения споров по данной категории дел показала следующее.
1. Бездействие должностных лиц — это несовершение действий, предусмотренных их должностными обязанностями.
Акционерное общество обратилось с иском к отделению Пенсионного фонда РФ об обжаловании бездействия должностного лица ответчика. Суть спора состояла в том, что истец обратился к уполномоченному ОПФ за письменным разрешением на отзыв расположенных в картотеке банка платежных поручений по оплате страховых взносов, которое не было выдано.
Суды первой и апелляционной инстанций в удовлетворении исковых требований отказали.
Кассационная инстанция оставила решение и постановление судов в силе по следующим основаниям.
В соответствии со статьей 137 НК РФ каждый налогоплательщик вправе обжаловать действия или бездействие должностных лиц налоговых органов в связи с нарушением ими конкретных положений закона. Эта возможность обусловлена наличием в Кодексе норм, регламентирующих основания, порядок и условия проведения тех или иных налоговых процедур в рамках осуществления возложенных на налоговые органы функций налогового контроля.
Порядок, сроки и условия для дачи письменного разрешения налоговым органом на отзыв налогоплательщиком (плательщиком взносов) платежных поручений Кодексом не установлены. Обязанность названных органов выдавать упомянутое разрешение законодательно не закреплена.
Согласно пункту 14 Инструкции Госбанка СССР от 26.11.84 № 27 «По кассовому исполнению Государственного бюджета СССР» дача письменных разрешений плательщикам пенсионных и других внебюджетных фондов на отзыв платежных поручений, находящихся в картотеке к внебанковскому счету «Расчетные документы, не оплаченные в срок», является альтернативным правом, а не обязанностью этих органов.
2. Неправомерные действия ИМНС, выразившиеся в истребовании с налогоплательщика дополнительных, не предусмотренных законом документов для возмещения НДС, пресечены судом.
Общество обратилось с иском к налоговой инспекции о признании незаконным бездействия должностных лиц ответчика, выразившегося в непринятии решения о возмещении из бюджета и зачете 5 млн. руб. налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам за кондиционеры, реализованные впоследствии на экспорт. Решением арбитражного суда иск был удовлетворен. Кассационная инстанция оставила судебное решение без изменения, указав на то, что согласно пункту 3 статьи 7 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» в случае превышения сумм налога на добавленную стоимость по товарно-материальным ценностям, стоимость которых фактически отнесена (списана) на издержки производства и обращения, а также по основным средствам и нематериальным активам над суммами налога, исчисленными по реализации товаров (работ, услуг), возникающая разница засчитывается в счет предстоящих платежей или возмещается за счет общих платежей налогов в десятидневный срок со дня получения расчета за соответствующий период.
Аналогичный порядок зачета или возмещения сумм налога, уплаченных поставщикам, применяется при реализации товаров на экспорт, которые освобождены от налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом «а» пункта 1 статьи 5 названного Закона.
Согласно пунктам 6 и 7 статьи 3 НК РФ нормы законов о налогах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый налогоплательщик точно знал свои обязанности, в том числе относительно порядка исчисления и уплаты налогов. Поскольку общество выполнило все предусмотренные Законом РФ «О налоге на добавленную стоимость» обязанности, налоговая инспекция была обязана действовать в соответствии с пунктом 3 статьи 7 упомянутого Закона.
Кассационная инстанция отклонила довод налогового органа о несоблюдении истцом порядка, установленного приказами и письмами Министерства Российской Федерации по налогам и сборам, в связи со следующим:
— указанные документы согласно пункту 2 статьи 4 НК РФ не относятся к актам законодательства о налогах и сборах и обязательны к исполнению только налоговыми органами;
— требования, изложенные в названных документах, должны исполняться налоговыми органами таким образом, чтобы не нарушались права и интересы налогоплательщиков, гарантированные законом;
— статьей 7 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» МНС РФ не предоставлено право устанавливать порядок возмещения налога на добавленную стоимость.
3. Налогоплательщик имеет право обжаловать бездействие должностных лиц налоговых органов при несовершении действий в отношении налогоплательщиков, в том числе и в случае неучета ИМНС платежей, перечисленных организацией за свое структурное подразделение.
Акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском о признании не соответствующим закону бездействия должностного лица — руководителя налоговой инспекции, выразившегося в несовершении действий по учету налогов на прибыль и на добавленную стоимость, перечисленных истцом за свое структурное подразделение, а также об обязании ответчика внести изменения в лицевой счет структурного подразделения и признать обязанность по уплате указанных налогов исполненной с момента списания денежных средств.
Решением и постановлением арбитражного суда первой и апелляционной инстанций в иске было отказано.
Кассационная инстанция названные судебные акты отменила, иск удовлетворила по следующим основаниям.
В соответствии с пунктами 10 и 12 статьи 21 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении действий в отношении налогоплательщиков, а также обжаловать в установленном порядке решения налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц.
Согласно статье 22 НК РФ права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов с гарантией административной и судебной защиты этих прав. Порядок защиты прав и законных интересов налогоплательщиков определен Кодексом и иными федеральными законами.
Из положений статей 32 и 33 НК РФ следует, что налоговые органы и их должностные лица обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, действовать в строгом соответствии с Кодексом и иными федеральными законами, реализовывать в пределах своей компетенции свои права и обязанности.
В соответствии с пунктом 2 статьи 45, статьями 32 и 33 НК РФ налоговая инспекция обязана была в порядке, установленном разделами II, IV и VI Инструкции № 26 «О порядке ведения в государственных налоговых инспекциях оперативно-бухгалтерского учета налогов, сборов, пошлин и других обязательных платежей» (далее — Инструкция № 26), утвержденной приказом ГНС РФ от 15.04.94 № ВГ-3-13/23 и обязательной для налоговых инспекций, произвести в лицевом счете структурного подразделения истца в установленный срок запись об уплате указанных сумм налогов.
Поскольку налоговая инспекция не исполнила требования перечисленных норм налогового законодательства, у судебных инстанций отсутствовали основания для отказа в иске.
4. Неправомерное уклонение налогового органа от указания в акте сверки налоговых платежей в качестве уплаченных налогоплательщиком в бюджеты разных уровней — это бездействие должностного лица, которое может быть оспорено в суде.
Акционерное общество обратилось с иском к налоговой инспекции о признании неправомерным бездействия должностных лиц ответчика, выразившегося в неотражении в акте сверки расчетов данных об уплате 9 183 002 руб. налоговых платежей в бюджеты различных уровней.
Решением суда первой инстанции, подтвержденным постановлением апелляционной инстанции, иск был удовлетворен.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела по кассационной жалобе инспекции, установила следующее.
Общество открыло счет в коммерческом банке, на который было зачислено 11 000 000 руб. Платежными поручениями с этого счета было перечислено в уплату налоговых платежей 9 183002 руб., не поступивших в бюджет из-за отсутствия средств на корреспондентском счете банка. Факт исполнения обществом обязанности по уплате налогов в названной сумме был подтвержден вступившим в законную силу решением арбитражного суда от 07.09.2000.
Несмотря на положения пункта 3 статьи 11, статьи 15 Закона РФ от 27.12.91 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с учетом постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.98 № 24-П «По делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации от 27.12.91 «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»), статьи 45 НК РФ, определяющие условия, при соблюдении которых налогоплательщик считается уплатившим налоги, названная сумма не отражена налоговым органом в лицевом счете налогоплательщика-истца как уплаченная.
Согласно пункту 1 раздела II Инструкции № 26 налоговые органы открывают лицевые счета на каждого плательщика по каждому виду налога и платежа в бюджет. На этих счетах отражаются начисленные суммы налогов и платежей, причитающиеся к уплате и фактически поступившие в бюджет. В соответствии с положениями того же раздела Инструкции № 26 записи о начислении платежей производятся в лицевых счетах плательщиков на основании налоговых отчетов, расчетов, деклараций, то есть документов, представленных налогоплательщиками, а также актов проверок, проведенных работниками налоговых органов. Из содержания пункта 3 названного раздела, а также положений раздела VI Инструкции № 26 следует, что под «суммами платежей, поступивших в бюджет», которые отражаются в лицевых счетах, понимаются суммы налогов, уплаченные налогоплательщиками. При этом и для целей названной Инструкции используется понятие «налогов уплаченных», содержащееся в налоговом законодательстве.
Названия граф акта сверки формы № 23 соответствуют терминам, используемым в Инструкции № 26 («начислено», «внесено в бюджет», «поступило в бюджет» и т. д.), следовательно, они должны использоваться в смысле, который им придается в этой Инструкции.
Согласно пункту 7 раздела XVI Инструкции № 26, если показанное в налоговом отчете или расчете предприятия-налогоплательщика сальдо расчетов с бюджетом на конец отчетного периода не совпадает с данными налоговой инспекции, должна быть произведена сверка расчетов с вызовом представителя налогоплательщика и составлением акта сверки.
Одновременно пунктом 8 того же раздела предписано проведение налоговыми органами сверки расчетов с бюджетом по всем плательщикам по всем налогам и платежам по состоянию на 1 января. При этом по предприятиям, у которых сальдо расчетов с бюджетом по состоянию на 1 января не совпадает с данными налоговой инспекции, сверка расчетов должна быть произведена с вызовом представителя предприятия-плательщика и составлением акта сверки формы № 23 (Приложение № 17 к Инструкции № 26).
Сверка расчетов с бюджетом с составлением акта на любую отчетную дату может быть произведена и по просьбе налогоплательщика при несовпадении сальдо расчетов (часть вторая пункта 8 раздела XVI Инструкции № 26).
Из содержания положений Инструкции № 26 следует, что сведения, приведенные в акте сверки, подлежат отражению на лицевом счете налогоплательщика по конкретному налогу, данные же лицевого счета являются основанием для направления требования об уплате налога (в случае отражения в лицевом счете недоимки), а также для принятия мер принудительного исполнения обязанности по уплате налога, предусмотренных НК РФ, либо вынесения решения о зачете (при наличии переплаты).
Согласно пунктам 10 и 12 статьи 21 НК РФ налогоплательщикам предоставлено право требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении действий в отношении налогоплательщиков, а также обжаловать в установленном порядке решения налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц.
В соответствии со статьей 22 НК РФ права налогоплательщиков обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов и налогоплательщикам гарантируется административная и судебная защита их прав в порядке, установленном Кодексом и иными федеральными законами.
Как следует из статей 32 и 33 НК РФ, налоговые органы и их должностные лица обязаны соблюдать законодательство о налогах, действовать в строгом соответствии с Кодексом и иными федеральными законами, реализовывать в пределах своей компетенции свои права и обязанности.
Поскольку налоговая инспекция не выполнила возложенные на нее обязанности по проведению сверки и составлению акта с последующим отражением полученных результатов в лицевом счете в вышеизложенном порядке, истец в соответствии с положениями статей 137 и 138 НК РФ обжаловал бездействие должностных лиц ответчика в арбитражный суд.
Кассационная инстанция не нашла оснований для отмены судебных актов, принятых по данному иску.
5. Несвоевременное принятие законодательным органом решения об установлении коэффициентов для определения единого налога на вмененный доход не является доказательством обоснованности бездействия государственной налоговой инспекции.
Общество обратилось в арбитражный суд с иском о признании незаконным бездействия должностных лиц налоговой инспекции в невыдаче ему уведомления о переводе в январе 2001 года на уплату единого налога на вмененный доход и свидетельства об отмене такового.
Решением суда первой инстанции, подтвержденным постановлением апелляционной инстанции, исковые требования удовлетворены.
Кассационная инстанция не нашла оснований для отмены судебных актов в связи со следующими обстоятельствами.
Общество 04.11.2000 представило налоговому органу расчет единого налога на вмененный доход на I квартал 2001 года, представив доказательства уплаты данного налога 15.12.2000. Истец исполнил предусмотренные законом обязанности — по срокам, процедуре, пакету представленных документов. При разрешении данного спора судом правильно применены нормы Закона Тверской области «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности», положения которого были нарушены Тверской городской думой, принявшей решение об установлении коэффициентов с более чем месячной просрочкой. Несвоевременное принятие Думой названного решения не является доказательством обоснованности оспариваемого бездействия налогового органа, поскольку ответчик в нарушение пункта 3 статьи 6 Закона РФ «О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности» не выдал свидетельство и не направил истцу уведомление о переводе на уплату единого налога.
6. Действия налоговой инспекции, отказавшей в зачете в счет предстоящих налоговых платежей НДС, уплаченного поставщикам и подрядным организациям при осуществлении строительства хозяйственным способом, были признаны судом правомерными.
Общество обратилось с иском о признании неправомерными действий должностных лиц налоговой инспекции, выразившихся в отказе произвести зачет 592 494 руб. налога на добавленную стоимость в счет текущих налоговых платежей, заявленного истцом к возмещению из бюджета на основании статьи 39 НК РФ и пункта 2 статьи 7 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» по материальным ресурсам, списанным на строительство объектов основных средств хозяйственным способом за период с 01.01.99 по 01.10.2000.
Решением и постановлением суда первой и апелляционной инстанций в иске было отказано. Кассационная инстанция, рассмотрев жалобу общества на названные судебные акты, оставила их без изменения в связи со следующими обстоятельствами.
В соответствии с подпунктом «а» пункта 2 статьи 3 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» объектами обложения налогом на добавленную стоимость являются обороты по реализации товаров (работ, услуг) внутри предприятия для нужд собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, а также своим работникам.
С 01.01.99 для целей налогообложения применяется понятие «реализация», данное в статье 39 НК РФ. Согласно пункту 1 названной статьи реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ; оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, — и на безвозмездной основе. Следовательно, ни приобретение необходимых для строительства хозяйственным способом материальных ценностей, ни их использование в процессе этого строительства не являются реализацией. Введение в эксплуатацию построенного объекта основных фондов и использование его в процессе производства собственной продукции также не являются оборотами по реализации.
Согласно Федеральному закону № 36-ФЗ только с 01.01.01 суммы НДС по вводимым в эксплуатацию законченным капитальным строительством объектам, уплаченные подрядным организациям или уплаченные в бюджет при выполнении работ собственными силами, вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент ввода в эксплуатацию объектов капитального строительства.
При отсутствии объекта налогообложения (оборотов по реализации) общество не имело права применять общее правило определения суммы НДС, подлежащей внесению в бюджет, установленное пунктом 2 статьи 7 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость».
______________
Copyright © «Арбитражная налоговая практика», 2002, № 4.
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
- - - - - - - -
Индексы 81213 и 80214 по каталогу «Газеты, журналы» (Роспечать).
Подписка в любом почтовом отделении.
Подписка в Интернете: www.nalogi.com.ru/Russia.html
Начать дискуссию