Обзор судебной практики по налоговым спорам за январь 2013 года

Арбитражные суды все чаще требуют от налогоплательщиков в целях получения налоговой выгоды проверять и оценивать репутацию контрагентов. По их мнению, само по себе заключение сделки с организацией, имеющей идентификационный номер, банковский счет и юридический адрес, не является безусловным основанием для получения налоговых вычетов или признания расходов обоснованными. В обоснование подобной позиции судьи поясняют, что подписывая договоры, принимая счета-фактуры и другие документы, налогоплательщики знают, что на основании данных документов будут заявлены вычеты по НДС и расходы, учитываемые при налогообложении прибыли. Следовательно, налогоплательщики при проверке контрагентов обязаны предпринимать даже те действия, которые прямо не указаны в налоговом законодательстве.

Установление факта несвоевременной подачи декларации не требует проведения камеральной проверки. Проведение проверки по данному факту в целях искусственного увеличения срока для обращения в суд неправомерно

ФАС Восточно-Сибирского округа подтвердил, что суды обоснованно указали на пропуск инспекцией срока для обращения в суд, исчислив его без учета периода проведения камеральной налоговой проверки, организованной по факту несвоевременной подачи декларации. В Постановлении № А78-3596/2012 от 28.01.2013 суд указал, что налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах. Целью же камеральной налоговой проверки является выявление соответствия содержащихся в налоговой декларации и в документах информации имеющимся у налогового органа сведениям, устранение возможных в декларации ошибок, правильности произведенного расчета при исчислении налога.

При рассмотрении настоящего дела судами было установлено, что в акте камеральной налоговой проверки и в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отражены лишь факты несвоевременной подачи налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость. Однако из данных акта и решения не следует, что инспекцией проверялась правильность исчисления налогоплательщиком налогов, запрашивались подтверждающие документы и проводились иные мероприятия налогового контроля, применение которых предусмотрено актами законодательства о налогах и сборах только в рамках проведения налоговых проверок. Учитывая указанные обстоятельства, суды пришли к правильному выводу о том, что в данном случае при обнаружении факта несвоевременной подачи налоговой декларации в инспекцию не требовалось проведение камеральной налоговой проверки для выявления допущенного налогоплательщиком правонарушения и привлечения его к налоговой ответственности.

Приостановление налоговой проверки не препятствует проведению действий налогового контроля

ФАС Волго-Вятского округа признал несостоятельным довод налогоплательщика о том, что в период приостановления налоговой проверки инспекция неправомерно осуществляла мероприятия налогового контроля, в связи с чем указанная в решении дата возобновления проверки является недостоверной, и продолжительность проверки подлежит пересчету. В Постановлении № А82-634/2012 от 28.01.2013 ФАС пояснил, что выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев. Руководитель и заместитель руководителя налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки, в том числе, для истребования документов и информации. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки. Ссылка общества на незаконность осуществления мероприятий налогового контроля во время приостановления налоговой проверки основана на неверном толковании норм права. Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен запрет на вызов налоговым органом свидетелей либо на получение информации от других лиц в период приостановления проведения выездной налоговой проверки, а приостановление проведения такой проверки не означает прекращения налоговым органом в этот период всех мероприятий налогового контроля. С учетом изложенного, заключил ФАС, основания для признания недостоверной даты возобновления проверки и пересчета срока проведения выездной проверки отсутствуют.

Срок исковой давности по требованию о начислении процентов на сумму невозвращенного в законный срок налога может исчисляться с момента фактического возврата налога

Об этом заявил ФАС Центрального округа, признав несостоятельность довода о том, что данный срок начинает течь по истечении совокупности сроков, установленных для возмещения налога. В Постановлении № А35-3422/2012 от 23.01.2013 суд пояснил, что поручение на возврат суммы налога, оформленное на основании решения о возврате, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства на следующий день после дня принятия налоговым органом этого решения. При нарушении сроков возврата суммы налога считая с 12-го дня после завершения камеральной налоговой проверки, по итогам которой было вынесено решение о возмещении (полном или частичном) суммы налога, начисляются проценты исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Требование о начислении процентов является требованием имущественного характера, в отношении которого действует общий срок исковой давности три года. При этом течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права.

Отклоняя довод общества о том, что о нарушении своего права на выплату процентов ему стало известно только в момент фактического возврата налога, суды не учли, что возмещение налога на добавленную стоимость в форме возврата либо зачета, как и начисление процентов, производятся посредством соответствующих действий налогового органа. Предметом спора по настоящему делу является не требование о возмещении налога на добавленную стоимость путем возврата, а требование о взыскании процентов, которые подлежали начислению налоговым органом и перечислению плательщику. Применительно к рассматриваемому спору подлежали установлению обстоятельства, которые могли бы однозначно свидетельствовать о дате, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о том, что налоговым органом начисление и перечисление процентов за несвоевременный возврат спорной суммы НДС не произведено. Поскольку судами указанные обстоятельства не установлены, вывод о пропуске обществом срока исковой давности для обращения в суд о взыскании процентов является необоснованным.

Проверка экономической целесообразности сделок налогоплательщика не является основанием для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля

На данное обстоятельство обратил внимание ФАС Дальневосточного округа, заявив об отсутствии у инспекции по возникшему спору оснований по истребованию у налогоплательщика дополнительных документов в целях подтверждения достоверности сведений, внесенных в налоговую декларацию, по причине не доказанности выявления каких-либо несоответствий между такими сведениями и документами, полученными в ходе налогового контроля. В Постановлении № Ф03-6256/2012 от 23.01.2013 суд указал, что дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть назначены в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения налогового правонарушения или отсутствия такового. Поскольку данные мероприятия налогового контроля направлены на сбор дополнительных доказательств, истребование первичных учетных документов у проверяемого лица как дополнительное мероприятие налогового контроля допустимо при условии наличия у налогового органа оснований для истребования указанных документов в ходе самой проверки.

В свою очередь налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Судебный же контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Отсюда позиция налогового органа о том, что в числе иных оснований для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля явилась проверка экономической целесообразности сделки по приобретению оборудования не соответствует нормам налогового законодательства. Следовательно, резюмировал ФАС, в ходе проводимой инспекцией камеральной налоговой проверки у нее отсутствовали основания для осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля.

Момент возникновения права на начисление амортизации не связан с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект недвижимости

ФАС Дальневосточного округа отклонил довод о том, что суммы начисленной амортизации по недвижимому имуществу включаются в расходы для целей налогообложения прибыли с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию прав на данное недвижимое имущество. В Постановлении № Ф03-3379/2012 от 24.01.2013 ФАС отметил, что для всех основных средств, права на которые должны быть зарегистрированы, установлены специальные правила начисления амортизации, которую следует начислять при соблюдении двух условий: подачи документов на государственную регистрацию и наличия факта введения объекта в эксплуатацию. Налоговый орган, принимая спорное решение, ссылался на то, что амортизируемое имущество, подлежащее государственной регистрации, полученное предприятием на праве хозяйственного ведения, должно было быть включено в состав соответствующей амортизационной группы с момента документального подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанных прав.

Между тем, момент возникновения права на начисление амортизации связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект и документальным подтверждением данного факта, а с моментом ввода объекта в эксплуатацию. Если объекты основных средств, по которым была начислена амортизация, были приняты к учету в качестве таковых, введены в эксплуатацию и используются в производственных целях, то лишив налогоплательщика права начисления амортизационных отчислений и их учета в составе расходов при исчислении налога на прибыль организаций, инспекция нарушила нормативные положения НК РФ. Моментом, с которого предприятие вправе начислять амортизацию, является первое число месяца, следующего за месяцем, в котором объекты введены в эксплуатацию. Таким образом, заключил ФАС, при новом рассмотрении суду следует исследовать вопрос о наличии либо отсутствии факта ввода спорных объектов недвижимости в эксплуатацию.

В целях подтверждения факта проявления должной осмотрительности налогоплательщик обязан обосновать мотивы выбора контрагента по сделкам

К такому выводу пришел ФАС Поволжского округа, признав, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, а также платежеспособность контрагента. В Постановлении № А49-9037/2011 от 31.01.2013 суд пояснил, что налогоплательщик в любом случае должен доказать принятие им мер должной осмотрительности при выборе контрагента. При этом доказательством должной осмотрительности, как правильно отметил суд, служат не только учредительные документы, выписки из Единого государственного реестра юридических лиц, но и обоснование мотивов выбора контрагентов, обстоятельств заключения и исполнения договоров. Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, заявитель не привел убедительных мотивов относительно выбора им указанной выше организации и не опроверг доводы налогового органа в данной части.

Кассационной инстанцией отклоняются доводы общества о том, что обществом была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента для сделки, поскольку были запрошены учредительные документы, подписание документов контрагента производилось от имени лица, указанного в учредительных документах руководителем. Совершенные обществом действия являются необходимым, но не достаточным условием для вывода о проявлении должной осмотрительности при заключении спорной сделки. Представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют о непроявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента, поскольку общество ограничилось получением учредительных документов, не проверило деловую репутацию и местонахождение контрагента; не удостоверилось в личности лиц, действующих от имени данной организации, а также не проверило имеющийся у них объем полномочий.

Право на зачет переплаты налога в счет уплаты задолженности по НДС возникает только после окончания камеральной проверки

Об этом заявил ФАС Центрального округа в Постановлении № А48-915/2012 от 23.01.2013, признав, что налоговый орган правомерно выставил оспариваемые требования и доначислил НДС до окончания камеральных налоговых проверок уточненных налоговых деклараций по НДС за ранние периоды. Здесь суд отметил, что после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки. После проведения камеральной проверки и отсутствия выявленных нарушений налоговый орган обязан принять решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению. Из налогового законодательства не вытекает обязанность налогового органа одновременно осуществлять камеральную проверку уточненных налоговых деклараций за разные налоговые периоды даже в том случае, если они поданы в одно и то же время. Поэтому сам факт подачи декларации с исчислением суммы налога к возмещению из бюджета не означает автоматического получения налогоплательщиком права на возмещение налога путем зачета в счет уплаты задолженности по НДС. Это право возникает только после окончания камеральной проверки.

Судом установлено, что налогоплательщик не уплатил отраженный к доплате НДС за 3 - 4 кварталы 2010 года, 1 - 3 кварталы 2011 года. В периодах, предшествовавших указанным периодам, у налогоплательщика отсутствовала переплата по НДС. По уточненным декларациям за 1 - 2 кварталы 2010 года, 3 квартал 2011 года сумма налоговых вычетов превышала сумму налога, в связи, с чем полученная разница подлежала возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику. Заявленные обществом к налоговому вычету суммы НДС в декларации за 1 - 2 кварталы 2010 года, за 3 квартал 2011 года могли быть зачтены инспекцией лишь по результатам проведения камеральной налоговой проверки уточненных налоговых деклараций по налоговым вычетам, срок проведения которой составляет три месяца со дня представления деклараций. До даты вынесения решений сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, не может уменьшать недоимку по налогу, т.к. фактически еще не является таковой.

В целях получения налоговой выгоды руководитель налогоплательщика не обязан лично участвовать в совершении хозяйственных операций

Об этом заявил ФАС Северо-Кавказского округа, признав несостоятельность довода налогового органа о недобросовестности налогоплательщика ввиду отсутствия со стороны руководителя общества четких пояснений по обстоятельствам поставок товара. В Постановлении № А53-26720/2011 от 31.01.2013 суд указал, что фактическим обстоятельством, достаточным для вывода о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, является применение налогового вычета по НДС вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налогоплательщик не несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Налоговый орган не представил доказательства того, что общество знало или должно было знать о допущенных контрагентами нарушениях либо предоставлении ими недостоверных сведений. В ходе проверки инспекция не установила обстоятельства, позволяющие усомниться в добросовестности общества как налогоплательщика. Сведения о взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов отсутствуют. Суд проверил доводы налоговой инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды и отклонил их на основании совокупной оценки представленных в материалы дела доказательств. В ходе допроса руководитель общества сообщил, что лично с руководителями контрагентов лично не знаком, поскольку договоры с указанными организациями подписывались через представителя. При этом налоговое законодательство не предусматривает в числе условий для применения вычетов НДС личное участие при заключении договоров руководителей организаций, вступающих в финансово-хозяйственные отношения.

Бухгалтерская и налоговая отчетность не является достаточным источником для расчета и доначисления налога

К такому выводу пришел ФАС Уральского округа, признав, что использованная налоговым органом методика исчисления налога на основе анализа данных бухгалтерского учета противоречит нормам налогового законодательства. В Постановлении № Ф09-13153/12 от 17.01.2013 ФАС отметил, что данные о доходах, отраженные в налоговой декларации, сами по себе без первичных документов не могут служить основанием для вывода о занижении налоговой базы по налогу на прибыль. Наличие самого факта расхождений между данными налоговой декларации и бухгалтерских регистров (оборотно-сальдовых ведомостей) может свидетельствовать только о нарушении налогоплательщиком правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, что само по себе не может являться основанием для непринятия налоговым органом налоговой базы по налогу. Законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также налоговой отчетности, представляемой в налоговый орган.

Правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами. В случае выявления расхождений между налоговыми декларациями и регистрами бухгалтерского учета должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или регистр бухгалтерского учета - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. При этом должны быть учтены все имеющиеся у налогоплательщика документы и сведения, относящиеся к его хозяйственной деятельности.

Решение налогового органа не может быть вынесено без учета доводов и возражений проверяемого налогоплательщика

К такому выводу пришел ФАС Центрального округа, признав, что поскольку при рассмотрении материалов проверки представленные обществом возражения и документы налоговый орган не оценивал и в оспариваемом решении их не учитывал, принятое решение не соответствует нормам налогового законодательства. В Постановлении № А54-5530/2011 от 24.01.2013 ФАС напомнил, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом РФ, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К существенным условиям соблюдения прав налогоплательщика относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В рассматриваемом случае, как обоснованно отмечено судом, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговый орган, утратив возражения на акт проверки и документы, представленные налогоплательщиком, не обеспечил возможности налогоплательщика представить для оценки руководителю Инспекции объяснения, тем самым существенно нарушив процедуру рассмотрения материалов проверки. При изложенных обстоятельствах, резюмировал ФАС, суд пришел к правильному выводу о том, решение, вынесенное без учета доводов налогоплательщика, является безусловным основанием для признания недействительным решения налогового органа и лишает доказательственной силы те или иные установленные в ходе проведенной налоговой проверки обстоятельства.

Законодательство не исключает возможность приостановления инкассового поручения в рамках процедуры бесспорного взыскания налога

Об этом заявил ФАС Западно-Сибирского округа, признав несостоятельность довода налогоплательщика о том, что приостановление и возобновление действия выставленного инкассового поручения противоречит действующему законодательству и нарушает процедуру бесспорного взыскания налога. В Постановлении № А45-1270/2012 от 17.01.2013 суд указал, что налогоплательщик в указанном случае ссылался на то, что налоговым законодательством не предусмотрена возможность прерывания и возобновления процесса бесспорного взыскания задолженности налогоплательщика. Следовательно, налоговый орган реализовав свое право на взыскание пени во внесудебном порядке, в дальнейшем мог производить взыскание только в судебном порядке.

Сама процедура принудительного взыскания налоговым органом задолженности по обязательным платежам представляет собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные независимые друг от друга процедуры. Действующим законодательством не предусмотрена норма, регулирующая приостановление и возобновление действия выставленного инкассового поручения. Между тем, оспариваемые обществом действия налогового органа не являются нарушением процедуры принудительного взыскания, напротив, действия инспекции свидетельствуют о недопущении нарушения прав налогоплательщика на взыскание суммы в большем размере, нежели реальная задолженность.

Акты выполненных работ не могут являться документами, подтверждающими в целях налогообложения прибыли факт оказания транспортных услуг

Об этом заявил ФАС Поволжского округа, признав, что расходы на транспортные услуги сторонних организаций могут быть приняты к учету для целей налогообложения прибыли только на основании товарно-транспортных накладных. В Постановлении № А65-11363/2012 от 31.01.2013 ФАС разъяснил, что товарно-транспортные накладные являются основными первичными документами, подтверждающим фактическое оказание услуг по перевозке грузов. Акты выполненных работ, которые, по мнению заявителя, относятся к документам, подтверждающим факт оказания транспортных услуг, не соответствуют требованиям закона "О бухгалтерском учете", поскольку не содержат всех необходимых сведений о перевозках груза (дату, маршрут, наименование и количество перевозимых грузов). Акты не восполняют полноту сведений, которые указываются в товарно-транспортных накладных. В них отсутствует информация об измерителях и содержании хозяйственных операций, в том числе конкретные даты оказания услуг, номера автомобилей, на которых осуществлялась перевозка грузов, фамилии лиц, осуществлявших перевозку грузов, количестве перевозимого груза.

Таким образом, непредставление налогоплательщиком товарно-транспортных накладных в подтверждение факта оказания транспортных услуг; путевых листов, подтверждающих факт перевозки грузов автомобильным транспортом, свидетельствует о том, что налогоплательщик не доказал факт оказания ему услуг по перевозке грузов контрагентом, связь услуг по перевозке с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение прибыли. Документом, подтверждающим факт реального оказания предусмотренных договором услуг по перевозке грузов, является товарно-транспортная накладная, а представленные заявителем акты приемки услуг не могут заменять данные накладные. Поскольку предпринимателем не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие оказание транспортных услуг, следовательно, не подтверждена реальность понесенных затрат по оплате указанных услуг.