Попов Георгий Георгиевич, директор ООО АФ «Авеста» , г Воронеж, специально для Клерк.Ру
В 2005 году законодатель внес значительные изменения во вторую часть Налогового кодекса РФ, в том числе ФЗ -101 от 21.07.2005. В целом казалось бы, многие вопросы для российского налогоплательщика должны были проясниться. Но не тут то было.
Одним из важных вопросов, который детально и внятно не рассмотрен в российском налоговом законодательстве, является вопрос о расчёте и уплате предприятием налогов, при утере право применения УСН и переходе на общий режим налогообложения. Ни в одной из глав второй части Налогового кодекса РФ ничего конкретного ни сказано, (кроме амортизации в главе 26.2.) как действовать налогоплательщику в этой ситуации.
Вступление
Для налогоплательщиков, утративших право на применение УСН, важнейшим и первостепенным является вопрос: когда и какой период (месяц, квартал) для них является началом применения общего режима налогообложения. Федеральная налоговая служба в своем письме от 21.02.2005 № 22-2-14/224@ отвечает на этот вопрос следующим образом;
«Для налогоплательщиков, утративших в течение календарного года право на дальнейшее применение упрощенной системы налогообложения, налоговым периодом по единому налогу признается отчетный период, предшествующий кварталу, начиная с которого такие налогоплательщики считаются перешедшими на общий режим налогообложения».
Следовательно, напрашивается вывод о том, что первым отчётным периодом для начала общего налогообложения является квартал, следующим за последним кварталом применения УСН.
Расчёт налогов
Налог на добавленную стоимость.
1. Начисление НДС в бюджет
Если ссылаться на письмо ФНС России № 21.02.2005 № 22-2-14/224@ , то выходит, что НДС следует начислять с первого месяца квартала, в котором предприятие потеряло право применения УСН. Но это только размышления. На сегодняшний момент ничего вразумительного в главе 21 НК РФ мы не найдем.
Сотрудники налоговых органов в случае утери предприятия права на УСН в середине квартала, ссылаются на то, что руководство предприятия должно заранее предполагать, когда оно уйдет с УСН. Получается, что у налогоплательщика два выхода из сложившейся ситуации:
- довыставить счета –фактуры своим покупателям на сумму НДС;
- доначислить НДС за счёт своих средств и отдать его в бюджет.
Если взглянуть на эту проблему реально, то вырисовывается следующая ситуация:
- Никто из покупателей или клиентов не захочет решать проблемы начисления НДС в бюджет бывшего поставщика за свой счет;
- Мнение начислять НДС с первого месяца квартала, в котором предприятие потеряло право применять УСН, является необоснованным и спорным по одной простой причине: согласно ст.163 НК РФ налоговым периодом может быть как месяц, так и квартал. Поэтому если предприятие потеряло право на УСНО в середине квартала, то оно имеет право начислять НДС в бюджет с того месяца, в котором выручка превысила уже 20 млн. рублей. А в тексте налогового кодекса нет такой нормы, которая отожествляла налоговый период для НДС н налоговым периодом по прибыли, несмотря на то, что эти налоги взаимосвязаны друг с другом.
2. Налоговые вычеты по НДС.
В отношении входного НДС по работам, услугам не оплаченного до перехода с УСН на общий режим налогообложения имеется письмо Минфина РФ № 03-04-11104 от 11.05.2005, в котором разрешается НДС не оплаченный до перехода на общий режим, возместить на общем режиме.
С одной стороны, очень хорошо, что имеется такое разрешение Минфина для налогоплательщиков, но с другой ответ Минфина на запрос, это не нормативный акт. Поэтому на практике у налогоплательщиков могут возникнуть споры с сотрудниками налоговых органов на основании того, что во время применения УСН предприятие вообще не являлось плательщиком НЛС, и поэтому возмещать НДС в данном случае предприятие не имеет права.
Таким образом, в тексте 21 главы НК РФ по этим вопросам имеются явные пробелы
Налог на имущество
По вопросу, указанному во вступлении, в тексте главы 26.2. и главы 30 НК РФ также полное молчание. Мол, российский налогоплательщик умный, хорошо изучил налоговый кодекс и должен самостоятельно догадаться, что налог на имущество следует начислять за тот квартал, в котором предприятие утратило право на УСН.
Если не догадался, то жди штрафы согласно ст. 119, 122 части первой НК РФ за отсутствие «налоговой смекалки».
Единый социальный налог
По вышеуказанному вопросу в тексте как главы 24. так и 26.2 налогового кодекса также полное молчание. Российский налогоплательщик умный и также должен самостоятельно догадаться, что ЕСН следует начислять за тот квартал, в котором предприятие потерло право на УСН.
Выходит налогоплательщик должен начислить ЕСН в полном объёме даже за те месяцы, когда он ещё имел право применять УСНО. Позвольте, но мы снова наталкиваемся на логику налогового инспектора, а не на конкретное требование главы 24 налогового кодекса «Единый социальный налог».
Следовательно, можно утверждать, что предприятие для исчисления ЕСН может подходить из принципа вновь созданного предприятия. В таком случае все налоги должны уплачиваться только за те месяцы, в которых имела место налогооблагаемая база. С другой стороны неясность и отсутствие конкретных норм создает непреодолимые противоречия, которые согласно п.7. ст.3 НК РФ трактуются в пользу налогоплательщика.
Эта проблема касается и начисление пособий по временной нетрудоспособности. Дело в том, при применении УСН сотрудники ФСС РФ возмещают предприятию только часть пособия по временной нетрудоспособности, т.е. в размере минимальной оплаты труда, установленной Федеральным законом.
Вывод. При переходе на общий режим налогообложения предприятие снова проигрывает; страховые взносы в ФСС в составе ЕСН следует заплатить за весь квартал, а право применять УСН, допустим . потеряло в последнем месяце квартала. Следовательно, за первые два месяца квартала предприятие уплачивает в бюджет ЕСН, в т.ч. ФСС лишние взносы и самое главное, непонятно за что.
налог на прибыль
1.С этим налогом законодатель что-то прояснил. Однако при детальном изучении статьи 346.16 и текста 25 главы НК РФ видно, что конкретно до конца вопрос по налогу на прибыль также не освещен.
Из смысла уже упомянутого письма Федеральной налоговой службы № 22-2-14/224@ следует что налогоплательщик, потерявший право на применение УСН, становится плательщиком налога на прибыль, начиная с того квартала, в котором он утратил право на УСН.
Но на этом мучения налогоплательщика не заканчиваются. Остается нераскрытым вопрос; а как же отразить в налоговом учёте не оплаченные доходы и расходы предприятия при переходе на общий режим налогообложения. По данному вопросу имеется письмо Минфина РФ от 10 марта 2005 г. N 03-03-02-04/1-62, в котором сказано:
" Следовательно, если по правилам налогового учета денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, не были включены в доходы при исчислении налоговой базы при применении УСН, их следует учитывать при формировании налоговой базы после перехода на общий режим налогообложения.
Включение в налоговую базу в целях исчисления единого налога сумм доходов, фактически не поступивших на счета в банках и (или) в кассу организации в период применения УСН, и соответственно их невключение в налоговую базу при переходе на общий режим налогообложения, равно как и иные отступления от положений главы 26.2 Кодекса, невзирая на то обстоятельство, что такие действия могут являться для организации "целесообразными, справедливыми и простыми", является нарушением законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, в частности статей 346.17 и 346.25 Кодекса".
Таким образом, можно утверждать, что денежные средства и иное имущество, поступившее в период применения общего режима налогообложения в оплату товаров (работ, услуг), отгруженных (выполненных, оказанных) в период применения УСН, подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль.
Снова та же ситуация: имеется ответ Минфина, а не текст такого нормативного акта как Налоговый кодекс.
2. Но остается вопрос о начислении амортизации. Ответ на него освещён в п.3 ст.346.26 НК РФ; « В случае, если организация переходит с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения (за исключением системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности) и имеет основные средства и нематериальные активы, расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией) которых не полностью перенесены на расходы за период применения упрощенной системы налогообложения в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 346.16 настоящего Кодекса, в налоговом учете на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов определяется путем уменьшения остаточной стоимости этих основных средств и нематериальных активов, определенной на момент перехода на упрощенную систему налогообложения, на сумму произведенных за период применения упрощенной системы налогообложения расходов, определенных в порядке, предусмотренном подпунктом 3 пункта 3 статьи 346.16 настоящего Кодекса» (п. 3 в ред. Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ).
В тоже время неясно, а как рассчитывать амортизацию тем предприятиям, которые до перехода работали на ЕНВД.
Итоги.
1. В налоговом законодательстве РФ нет четкого механизма определения периода, с которого следует начислять налоги в общем порядке, и когда возникает объект налогообложения, а также порядок расчёта такого важного налога как налога на прибыль. Имеется некоторые наброски и ответы Минфина РФ на частные запросы налогоплательщиков.
Такое положение вещей будет вызывать массу споров и проблем между налогоплательщиками и сотрудниками налоговых органов.
2. В тоже время вступление в силу федерального закона ФЗ-137 от 04.11.2005 позволит сотрудникам налоговых органов во внесудебном порядке применять к налогоплательщикам штрафные санкции. Это в свою очередь является ущемлением прав налогоплательщиков.
Поэтому хотелось, чтобы законодатель в лице депутатов Госдумы в 2006году доработал главу 26.2. и подробно описал процедуру начисления и уплаты в бюджет таких налогов как НДС, ЕСН, налога на имущество, налога на прибыль при потере права на применение УСН.
Налогоплательщику нужен надлежащий нормативный акт, позволяющий нормально осуществлять предпринимательскую деятельность, а не частные ответы чиновников на запросы отдельных налогоплательщиков в Минфин России.
Начать дискуссию