Старые подходы к новым нормам налогового законодательства

Аборин Дмитрий Евгеньевич, ведущий эксперт-консультант Департамента правовой поддержки компании ПРАВОВЕСТ

С вступлением в силу с 1 января 2006 года изменений в главу 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ многие ее нормы зазвучали по-новому. При этом некоторые из них, ранее не предусмотренные Кодексом, но, по мнению инспекторов, проистекавшие из его содержания, применяются ими к правоотношениям предыдущих лет (например, требование о восстановлении НДС при переходе на спецрежим). С другой стороны, ряд неоднозначных норм НК РФ, вызывавших много споров, с 1 января 2006 года отменены. Но, несмотря на арбитражную практику, подтверждающую правоту налогоплательщиков, эти нормы применяются по-прежнему (например, вычет НДС по оборудованию, требующему монтажа). В предлагаемой статье подробно рассмотрены оба случая.

Восстановление НДС при переходе на спецрежим

Вопрос о необходимости восстановления НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения или единый налог на вмененный доход вызвал немало судебных дел. Разногласия между контролирующими органами и налогоплательщиками касались объектов основных средств, нематериальных активов и иных объектов, приобретенных до перехода на один из указанных специальных налоговых режимов, по которым НДС был правомерно принят к вычету. Налоговики настаивали на безусловном восстановлении налога при смене режима налогообложения. И это несмотря на то, что вся арбитражная практика, включая ВАС РФ, была на стороне плательщиков1 1.

Как известно, применяющие УСН или ЕНВД организации становятся неплательщиками НДС. Поэтому приобретенные ими ранее объекты будут использоваться для осуществления операций, не подлежащих обложению НДС. Следовательно, изменяется их изначальное предназначение, что, по мнению инспекторов, и свидетельствует о необходимости восстановления налога. Но на самом деле для применения вычета достаточно, чтобы все условия его применения соблюдались на момент приобретения объекта. Вместе с тем Налоговым кодексом РФ установлены случаи, при которых НДС должен быть восстановлен. О переходе на спецрежимы там ничего не говорилось.

В настоящее время Налоговым кодексом РФ закреплено условие восстановления сумм налога, однако оно распространяется только на правоотношения, возникающие с 2006 года 2. Поэтому сегодня, как и ранее, судьи указывают, что при переходе налогоплательщиков до 2006 года как на УСН 3, так и на ЕНВД 4 НДС восстановлению не подлежит. Иногда представители налоговой службы ссылаются на то, что внесение Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» соответствующих изменений в Налоговый кодекс РФ только доказывает их правоту по восстановлению НДС до 2006 года. Тем не менее арбитры, указывая на неправомерность данной позиции, поясняют: до 2006 года налоговое законодательство не содержало норм, обязывающих налогоплательщиков, перешедших на соответствующие спецрежимы, восстанавливать в бюджет суммы НДС, уплаченные поставщикам и предъявленные к вычету в период нахождения на общей системе налогообложения. Обязанность по восстановлению налога вступила в силу только с 1 января 2006 года 5.

Вычет НДС по основным средствам

Споры о возможности вычета НДС по основным средствам, требующим монтажа, при обязательном его отражении на счете бухгалтерского учета «01» идут очень давно 6. По мнению представителей контролирующих органов, в данной ситуации Налоговым кодексом РФ установлено, что только с месяца, следующего за месяцем постановки на учет объекта (месяца введения в эксплуатацию), становится возможным заявить вычет налога 7. При этом налоговики ссылаются на абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ.

По мнению же многих экспертов, на основании сложившейся арбитражной практики учет на данном счете не является обязательным условием вычета – достаточно учета на любом ином счете бухгалтерского учета. Это связано с тем, что НДС по приобретаемым основным средствам не относится к указанной норме.

С 2006 года абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ прямо предусматривает вычет в общеустановленном порядке сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями:

при проведении капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств;
по товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ;
при приобретении объектов незавершенного капитального строительства.

Условие возможности вычета после начала амортизации основного средства, требующего монтажа, упразднено с 1 января 2006 года. А с учетом того, что и до текущего года позиция инспекторов по данному вопросу шла вразрез с Налоговым кодексом РФ, остается только удивляться их убежденности в правоте своей позиции и тому, с какой периодичностью налоговики проигрывают дела в арбитражных судах 8.

1) «В курсе правового дела», N 22 (26), 2005; Спецвыпуск, январь, 2006

2) абз. 5 пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ

3) Постановления ФАС Московского округа от 06.04.2006 N КА-А41/2358-06; Волго-Вятского округа от 13.03.2006 N А31-6453/2005-19

4) Постановления ФАС Уральского округа от 11.01.2006 N Ф09-6072/05-С2; Восточно-Сибирского округа от 03.03.2006 N А33-21669/05-Ф02-883/06-С1

5) Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 13.02.2006 N Ф08-202/2006-108А; Северо-Западного округа от 10.04.2006 N А56-11311/2005 6) «В курсе правового дела», N 1 (октябрь), 2004

7) последний подраздел разд. I Письма ФНС РФ от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@; Письмо Минфина РФ от 03.05.2005 N 03-04-11/94

8) Постановления ФАС Московского округа от 29.12.2005 N КА-А40/13245-05; от 27.02.2006 N КА-40/651-06; от 05.04.2006 N КА-А40/2513-06