Т. КРУТЯКОВА
Если организация переходит на "упрощенку" или "вмененку",
то, по мнению налоговых органов, она должна восстановить и уплатить в бюджет
суммы "входного" НДС, приходящиеся на балансовую (остаточную) стоимость основных
средств, нематериальных активов и иного имущества по состоянию на 1-е число
того месяца, начиная с которого организация перестает быть плательщиком НДС.
Сделать это нужно в последнем месяце перед переходом на соответствующий специальный
налоговый режим. Суммы восстановленного НДС необходимо отразить в Декларации
по НДС (строка 430 старой формы, строка 370 новой формы*) за последний налоговый
период перед переходом на "упрощенку" или "вмененку".
Изложенная выше позиция является официальной позицией МНС, которая нашла свое
отражения во многих официальных документах этого ведомства (в частности, в
Инструкции по заполнению Декларации по НДС**, в письме УМНС России по г. Москве
от 30 апреля 2003 г. N 21-09/23614).
Единственная проблема заключается в том, что эта позиция МНС России не подкреплена
никакими нормами законодательства. Именно поэтому практически все судебные
споры по этому вопросу завершаются победой налогоплательщиков.
Аргументы, которыми руководствуются суды, различны. Но итог практически всех
судебных разбирательств один и тот же - в налоговом законодательстве нет норм,
обязывающих налогоплательщиков при переходе на "упрощенку" ("вмененку") восстанавливать
и уплачивать в бюджет суммы "входного" НДС, которые ранее были правомерно приняты
к вычету.
------------------------
* Новая форма Декларации по НДС утверждена Приказом МНС России от 20 ноября
2003 г. N БГ-3-03/644.
** Инструкция утверждена Приказом МНС России от 21 января 2002 г. N БГ-3-03/25.
АРБИТРАЖ
Постановление ФАС Московского округа от 1 июля 2003 г. N КА-А40/4309-03 В 2001
г. ЗАО приобретало различные товары (работы, услуги), а также основные средства.
Являясь плательщиком НДС, ЗАО правомерно в течение 2001 г. предъявляло к
вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении указанных товаров (работ, услуг),
включая и основные средства.
С 1 января 2002 г. ЗАО перешло на упрощенную систему налогообложения. По мнению
налоговой инспекции, ЗАО обязано было восстановить и уплатить в бюджет суммы
НДС, относящиеся к остаткам товаров, которые не были реализованы на момент
перехода на упрощенную систему, а также суммы НДС, приходящиеся на остаточную
стоимость основных средств. На этом основании ИМНС вынесла решение о взыскании
с ЗАО недоимки по НДС, пеней и штрафа.
ЗАО оспорило это решение ИМНС в суде. Суд первой инстанции решение налогового
органа признал недействительным.
При рассмотрении дела в кассационной инстанции ФАС указал, что суммы НДС были
приняты ЗАО к вычету в полном соответствии с требованиями статей 171 и 172
НК РФ. При этом в Налоговом кодексе РФ нет норм, обязывающих производить восстанавливать
НДС, если в дальнейшем налогоплательщик начинает осуществлять реализацию товаров
(работ, услуг) без НДС.
На этом основании вывод суда первой инстанции об отсутствии у ЗАО недоимки
по НДС был признан правильным, а решение ИМНС о начислении НДС, пеней и штрафных
санкций признано неправомерным.
Аналогичные решения принимаются судами и других округов (см.
Постановления ФАС Центрального округа от 13 октября 2003 г. N А64-1516/03-16,
Северо-Западного округа от 17 сентября 2003 г. N А56-10280/03, Западно-Сибирского
округа от 12 ноября 2003 г. N Ф04/5774-1105/А70-2003, Волго-Вятского округа
от 12 мая 2003 г. N А28-9013/02-373/15, Восточно-Сибирского округа от 2 июля
2003 г. N А19-2958/03-5-Ф02-1950/03-С1, Поволжского округа от 26 июня 2003
г. N А72-98/03-СП25).
Как показала практика, налоговые органы на местах иногда пытаются обосновать
необходимость восстановления "входного" НДС при переходе на упрощенную систему
налогообложения (уплату ЕНВД) положениями п. 8 ст. 145 НК РФ.
Однако ссылки на ст. 145 НК РФ в отношении лиц, перешедших на специальные налоговые
режимы, являются неправомерными, поскольку ст. 145 НК РФ регулирует исключительно
те вопросы, которые связаны с получением освобождения от исполнения обязанностей
плательщика НДС в порядке, предусмотренном этой статьей.
АРБИТРАЖ
Постановление ФАС Центрального округа от 23 октября 2003 г. N А09-4760/03-29
С 1 января 2003 г. предприятие перешло на уплату единого налога на вмененный
доход. По мнению налоговой инспекции, предприятие в декабре 2002 г. обязано
было восстановить и уплатить в бюджет сумму НДС, принятую к вычету по основным
средствам, приобретенным в период нахождения предприятия на общепринятой системе
налогообложения. В обоснование своей позиции ИМНС ссылалась на п. 8 ст. 145
НК РФ. На этом основании налоговый орган вынес решение о взыскании с предприятия
недоимки по НДС, пеней и штрафа.
Предприятие оспорило это решение ИМНС в суде. Суд первой инстанции решение
ИМНС признал недействительным.
При рассмотрении дела в кассационной инстанции ФАС указал, что предприятие,
приобретая основные средства, правомерно предъявляло к вычету уплаченные поставщикам
суммы НДС.
Налоговый кодекс РФ не содержит норм, указывающих на необходимость восстановления
сумм НДС по приобретенным основным средствам, ранее принятых к вычету в установленном
законом порядке, в случае, если налогоплательщик перешел на уплату единого
налога на вмененный доход.
Ссылку на п. 8 ст. 145 НК РФ суд признал ошибочной, поскольку положения ст.
145 НК РФ не могут быть распространены на спорные правоотношения.
На этом основании вывод суда первой инстанции об отсутствии у предприятия недоимки
по НДС был признан правильным, а решение ИМНС о начислении НДС, пеней и штрафных
санкций признано неправомерным.
Ссылки налоговых органов на п. 8 ст. 145 НК РФ не принимаются
судами и в других округах (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного
округа от 11 августа 2003 г. N А26-1727/03-27).
К сожалению, следует констатировать, что не во всех округах арбитражная практика
складывается в пользу налогоплательщиков. Так, ФАС Уральского округа при рассмотрении
дел о восстановлении НДС при переходе на специальные налоговые режимы последовательно
поддерживает в этом вопросе налоговые органы.
При этом интересно отметить, что даже этот суд соглашается с тем, что в главе
21 НК РФ нет прямого указания на необходимость восстановления НДС при переходе
на упрощенную систему налогообложения либо уплату ЕНВД. Но этот аргумент используется
ФАС Уральского округа лишь для того, чтобы отказывать налоговым органам во
взыскании штрафных санкций по ст. 122 НК РФ.
АРБИТРАЖ
Постановление ФАС Уральского округа от 4 декабря 2003 г. N Ф09-4065/03-АК
С 1 января 2001 г. предприятие перешло на уплату единого налога на вмененный
доход. По мнению налоговой инспекции, предприятие обязано было восстановить
и уплатить в бюджет сумму НДС, принятую к вычету по товарам, приобретенным
в период нахождения предприятия на общепринятой системе налогообложения, но
не реализованным к моменту перехода на уплату ЕНВД. На этом основании ИМНС
вынесла решение о взыскании с предприятия недоимки по НДС, пеней и штрафа по
п. 1 ст. 122 НК РФ.
Предприятие оспорило это решение ИМНС в суде. Суды первой и апелляционной инстанций
требования ИМНС признали недействительными.
При рассмотрении дела в кассационной инстанции ФАС указал, что предприятие,
перешедшее на уплату ЕНВД, с этой даты не исчисляет и не уплачивает НДС, поэтому
у него отсутствует право относить к вычетам суммы НДС, уплаченные при приобретении
товаров, не реализованных на дату перехода на уплату ЕНВД. В случае отнесения
этих сумм НДС к вычету на налогоплательщике лежит обязанность по восстановлению
сумм НДС и внесению их в бюджет.
На основании изложенного ФАС отменил решения судов первой и апелляционной инстанций
в части признания недействительным требования ИМНС о начислении НДС и пени.
В части же привлечения предприятия к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ
решение ИМНС признано ФАС недействительным, поскольку, по мнению суда, восстановление
НДС не произведено предприятием по причине ошибочного толкования статей 170
и 171 НК РФ, возможность которого обусловлена отсутствием в главе 21 НК РФ
прямого указания о необходимости восстановления налога в рассматриваемой ситуации.
Таким образом, в данном случае отсутствует факт вины налогоплательщика, что
делает невозможным привлечение его к ответственности (ст. 106 НК РФ).
Аналогичные решения ФАС Уральского округа принимает и по
вопросам восстановления НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения
(см., например, Постановление от 19 ноября 2003 г. N Ф09-3887/03-АК).
В такой ситуации налогоплательщикам Уральского округа остается надеяться на
ВАС РФ, который своей позиции по рассматриваемому вопросу еще не высказал.
Начать дискуссию