В соответствии со статьями 88, 165, 176 Налогового кодекса право на возмещение сумм НДС из бюджета может быть реализовано только после проведения налоговым органом камеральной проверки представленных налогоплательщиком в обоснование данного права документов. Здесь и скрывался главный камень преткновения.
Налоговики весьма расширительно и однобоко толковали обязанности компаний-налогоплательщиков по предоставлению необходимых документов. Для того, чтобы подтвердить свое право на возмещение НДС, фирме нужно было предоставить все возможные документы, обосновывающие и правомерность применения ставки «0» процентов, и принятия сумм НДС к вычету. Кроме того, зачастую отказы в возмещении налога были связаны с какими-либо вопросами проверяющих к представленным документам. Правда, эти неясности налоговики зачастую даже и не стремились выяснить у компаний, которые были вынуждены, предугадывая проблемы, представлять еще и дополнительные документы.
Увы, суды долгое время поддерживали позицию налоговых органов, и отказывали в возмещении НДС фирмам, которые вместе с декларацией не предоставили налоговикам документы, подтверждающие суммы вычетов. При этом, в частности, суды руководствовались Определением Конституционного суда РФ № 93 от 15 февраля 2005 года, в котором был закреплен вывод об обязанности налогоплательщика подтверждать правомерность и обоснованность вычетов первичной документацией.
Например, постановления ФАС Московского округа № КА-А40/8596-05 от 11 ноября 2005 года, №КА-А40/8461-5 от 14 декабря 2005 года и № КА-А40/241-06 от 8 февраля 2006 года содержат прямое указание на то, что документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налога, в том числе и подтверждающие вычеты, необходимо предоставлять вместе с налоговой декларацией, так как на их основании и проводится проверка. Мол, непредставление указанных бумаг лишает налоговый орган возможности провести проверку. А если налогоплательщик обращается в суд, то судьям приходится изучать эти документы, то есть, практически выполнять не предусмотренные Арбитражным процессуальным кодексом функции по проведению камеральной проверки представленных в материалы дела бумаг.
Абсурд данной ситуации заключался в том, что из статей 88, 171, 172, 176 НК РФ, на которые ссылались судебные органы как на обоснование своих выводов, вовсе не следует обязанность налогоплательщика предоставлять на камеральную проверку наряду с декларацией документы по вычетам. По этой причине налогоплательщик не может быть лишен в данных случаях судебной защиты.
Однако в вопросе судебной защиты свою роль сыграла практика Высшего арбитражного суда. В Постановлениях Президиума ВАС РФ № 16470/05 от 18 апреля 2006 года и № 14874/05 от 16 мая 2006 года было четко сформулировано правило: суды не могут принимать при рассмотрении дела документы, которые не были представлены налоговому органу для камеральной проверки. Проще говоря, документы, которые не были оценены налоговиками в рамках мер налогового контроля, не могли являться доказательством правомерности требований компании о возмещении НДС. Получается, что судебная практика фактически узаконила подход, нарушавший основополагающие конституционные принципы налогообложения и судебной защиты.
Но в 2006 году ситуация начала меняться. В июле в результате оспаривания рядом компаний конституционности статей 88, 101, 171, 172, 176 НК РФ, а также статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Конституционный суд установил действительный законодательный смысл оспариваемых норм, лишив тем самым негативную правоприменительную практику основы. А основы новой судебной практики были заложены Конституционным судом 12 июля 2006 года в Определениях № 266-О и № 267-О. Благодаря этим документам судебная практика была возвращена в рамки требований федерального законодательства о налогах и сборах.
11 августа 2006 года Решением Арбитражного суда г. Москвы компании было отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа об отказе в возмещении НДС. Причина отказа была все та же: налогоплательщик не выполнил возложенной на него статьей 172 НК РФ обязанности подтвердить правомерность и обоснованность вычетов первичными документами. Девятый апелляционный суд выводы суда первой инстанции поддержал.
Но ФАС Московского округа судебные акты предыдущих инстанций отменил. В Постановлении № КА-А40/12659-06 от 19 января 2007 года он указал на то, что обязанность налогоплательщика по предоставлению документов, обосновывающих суммы вычетов, возникает только в случае направления ему проверяющими соответствующего требования. По тем же основаниям выводы судов первой и апелляционной инстанций были пересмотрены, например, ФАС Московского округа в Постановлениях № КА-А40/138-07 от 31 января 2007 года и № КА-А40/3019-07 от 24 апреля 2007 года.
Эта практика нашла отражение и в судебных актах судов других округов. Так, ФАС Северо-Западного округа 18 января 2007 года пересмотрел постановление суда апелляционной инстанции по делу № А56-16734/2005 в части выводов о наличии у налогоплательщика обязанности предоставлять одновременно с декларацией документы, подтверждающие налоговые вычеты. Судьи заявили, что толкование судом апелляционной инстанции положений главы 21 НК РФ не соответствует буквальному смыслу данных положений.
Таким образом, позиция арбитражных судов кассационной инстанции наглядно свидетельствует, что судебная практика по вопросам порядка документального подтверждения права на возмещение НДС была переломлена.
Однако на момент принятия Определения Конституционного суда РФ № 267-О, в котором как раз и говорится о том, что суды обязаны принимать документы, являющиеся основанием получения налогового вычета независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговиками, возникла неопределенность. Дело в том, что позиция Высшего арбитражного суда по этому вопросу была прямо противоположной! Кроме того, например, московские арбитражные суды руководствовались при рассмотрении споров о возмещении НДС Методическими рекомендациями, выпущенными ФАС Московской области. А в них также нашла свое отражение позиция Высшего арбитражного суда.
Противоречие позиций Конституционного суда и арбитражных судов вылилось в еще один неурегулированный вопрос: вправе ли арбитражные суды принимать документы, которые были истребованы налоговым органом, но не были представлены ему налогоплательщиком?
Судебная практика за 2007 год показывает, что суды сейчас не лишают налогоплательщика права представить документы сразу в суд. Так, 17 января 2007 года ФАС Западно-Сибирского округа вынес Постановление по делу № Ф04-8785/2006 (29875-А27-25), из которого видно, что, несмотря на факт непредставления истребованных налоговым органом в порядке статей 88, 93 НК РФ документов по вычетам по НДС, суд обоснованно принял данные документы и разрешил спор в пользу налогоплательщика. Соответственно, можно сделать вывод о том, что непредставление затребованных налоговиками для проверки правомерности вычетов документов не может являться основанием для отказа налогоплательщику в вычете налога.
Но не все так безоблачно, и данное бездействие налогоплательщика не исключает применение к нему мер налоговой ответственности. Например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа № А56-10942/2006 от 11 мая 2007 года рассмотрен спор между налоговым органом и налогоплательщиком, возникший в связи с той же проблемой: непредставление документов, подтверждающих право на вычет НДС, при наличии соответствующего требования налогового органа. По этой причине компании не только отказали в праве на налоговые вычеты, но и привлекли ее к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ. Суд кассационной инстанции указал, что в связи с предоставлением всех необходимых документов по налоговому вычету в суд, компания вправе уменьшить общую сумму НДС на документально подтвержденные вычеты. Но при этом судьи уточнили, что в связи с тем, что налогоплательщик не исполнил в установленный срок требование налоговиков, к налоговой ответственности его привлекли совершенно правомерно.
Таким образом, актуальные тенденции судебной практики по вопросам возмещения НДС позволяют налогоплательщикам надеяться на справедливую судебную защиту их законных прав и интересов.
Начать дискуссию