Зачет безнадёжной недоимки

Сергей Третьяков

Судами исследуется своевременность направления требований об уплате налога, соблюдение сроков на принятие решений о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика и направления инкассовых поручений на счета налогоплательщика в банках, а также принятия решений о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика.

Не подлежащими исполнению суды признают инкассовые поручения на списание денежных средств со счетов налогоплательщика, недействительными решения о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика в банках (ст.46 НК РФ), решения и постановления о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика (ст. 47 НК РФ).

Вал положительных для налогоплательщика решений арбитражных судов нижестоящих инстанций повлек за собою принятие Президиумом ВАС РФ Постановления от 24.01.2006 № 10353/05, фактически распространившего 60-дневный срок на всю процедуру бесспорного взыскания налога, включая принятие решения о взыскании за счет иного имущества в порядке ст. 47 НК РФ.

Шестьдесят дней, прошедших после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, о которых идет речь в п. 3 ст. 46 НК РФ (с 01.01.2007 — 2 месяца), четко разграничили законные и неправомерные действия государственных органов по бесспорному взысканию налоговой задолженности.

Позиция высшей судебной инстанции стала откровением для налоговых органов, полагавших ранее, что решения о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика могут приниматься без каких-либо ограничений по срокам. Значительная доля решений, вынесенных в порядке ст. 47 НК РФ, оказалась незаконной.

В результате в настоящее время весьма распространена ситуация, при которой налоговая задолженность отражена в лицевом счете налогоплательщика, но не может быть взыскана принудительно за счет денежных средств или иного имущества налогоплательщика.

Действующее законодательство, в том числе ст. 59 НК РФ и Постановление Правительства РФ от 12.02.2001 № 100 «О порядке признания безнадежными к взысканию и списания недоимки и задолженности по пеням по федеральным налогам и сборам» не позволяют списать недоимку по причине невозможности ее принудительного взыскания.

Данная правовая позиция нашла свое отражение в постановлениях Президиума ВАС РФ от 11.05.2005 № 16504/04, 16507/04. По мнению судей, «должностные лица налоговых органов не могут произвольно, исходя из собственного усмотрения, признавать долги по налогам и сборам нереальными ко взысканию и исключать из лицевого счета налогоплательщика соответствующие суммы». У инспекций ФНС нет оснований удовлетворять заявления налогоплательщиков о списании с лицевого счета сумм долга, а у судов — понуждать налоговые органы принимать решения об их списании. Суд по своей инициативе не вправе списывать долги налогоплательщика.

Единственным основанием списания задолженности в силу подп. «а» п. 1 Постановления Правительства РФ № 100 является ликвидация организации в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как видим, в настоящее время отсутствует легальная возможность не признавать в качестве долга безнадежную недоимку, поскольку механизм ее списания фактически отсутствует. Вместе с тем налогоплательщик может сам планировать время погашения числящейся за ним задолженности, откладывая этот момент практически до бесконечности.

Однако все совсем не так безоблачно, как представляется на первый взгляд. В ходе хозяйственной деятельности зачастую образовывается переплата по налогам, которую налоговый орган в соответствии с п. 5 ст. 78 НК РФ может зачесть в счет недоимки, хотя взыскать ее иным способом уже не в состоянии.

Судебная практика признает зачет по решению налогового органа без заявления налогоплательщика разновидностью принудительного взыскания задолженности (см. постановления ФАС ЦО от 04.10.2005 № А14-2771/2005/104/24, ФАС СЗО от 20.01.2004 № А42-3772/03-25, ФАС ВСО от 24.08.2004 № А19-3489/04-33-Ф02-3344/04-С1 и др.).

Таким образом, складывается парадоксальная ситуация, когда налоговый орган путем зачета может взыскивать задолженность в бесспорном порядке неограниченно долго, даже после пропуска срока на ее судебное взыскание.

Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 24.10.2006 № 5274/06 изложил правовую позицию, согласно которой по смыслу п.3, 9 ст. 46 НК РФ в случае пропуска налоговым органом срока вынесения решения о взыскании налога, пеней он не вправе при отсутствии судебного решения о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) сумм налога, пеней принудительно взыскивать задолженность, в том числе путем удержания (зачета) с этой целью излишне уплаченного налога.

К сожалению, высшая судебная инстанция не ответила на вопрос, сохраняет ли налоговый орган бесконечно долго право на принудительный зачет в счет просроченной ко взысканию иным способом задолженности, если решение в порядке ст.46 НК РФ было принято в срок и не оспорено налогоплательщиком.

В то же время федеральные арбитражные суды округов нередко становятся на сторону налогоплательщика.

Например, ФАС СЗО Постановлением от 19.04.2007 № А13-6446/2006-28 оставил без изменения решение Арбитражного суда Вологодской области, которым было признано незаконным уведомление налогового органа о проведении принудительного зачета. Судом было установлено, что на дату проведения зачета установленный ст. 46 НК РФ срок принудительного взыскания в бесспорном порядке недоимки истек. При этом решения о взыскании задолженности за счет денежных средств налогоплательщика приняты и не оспорены. Судом сделан вывод о том, что «зачет излишне уплаченного налога в счет имеющейся у налогоплательщика задолженности перед бюджетом фактически означает принудительное изъятие у него денежных средств (имущества), то есть является одной из форм принудительного взыскания налоговых платежей и должен производиться с соблюдением требований статей 46—48 НК РФ».

Схожую позицию занял ФАС МО в Постановлении от 31.05.2006 № КА-А40/4436-06, оставив без изменения решение Арбитражного суда г. Москвы и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившегося в отказе возвратить налог. Суд счел, что в случае пропуска налоговым органом сроков на принудительное взыскание добровольно неисполненная налогоплательщиком обязанность по уплате налогов не может быть исполнена в принудительном порядке, то есть все совершаемые налоговым органом действия по принудительному взысканию налогов не могут считаться законными. Судом признано, что инспекция была обязана возвратить налог, поскольку правовых оснований для зачета (принудительного взыскания) не имелось.

Представляется нелогичным то мнение, согласно которому налоговый орган, утративший в связи с пропуском срока право направить инкассовое поручение в банк, может на основании того же самого решения о взыскании налога произвести принудительный зачет (см. Решение Арбитражного суда Воронежской области от 01.02.2007 № А14-3308/2006/79/25). Еще большее недоумение вызывает позиция Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по данному делу, изложенная в Постановлении от 14.05.2007, которым решение суда первой инстанции оставлено без изменения. Вопреки единообразной судебной практике вышеуказанная судебная инстанция пришла к выводу, что зачет без заявления налогоплательщика «не является мерой принудительного исполнения обязанности по уплате налога, а относится к одному из способов ее исполнения».

Что же делать налогоплательщику, раз правоприменительная практика не всегда на его стороне?

Редакция п. 5 ст. 78 НК РФ, действующая с 01.01.2007, предоставляет налогоплательщику право самостоятельно определять, в счет какой именно недоимки должна быть зачтена переплата, что позволяет не допустить принудительного зачета при наличии другой, не просроченной ко взысканию задолженности.

Тем же, у кого такой задолженности нет, остается попытка убедить суд в своей правоте.

Автор - адвокат, заведующий филиалом воронежской областной коллегии адвокатов "Адвокатская контора Третьякова".