Отражение порядка расчета налога на прибыль в продуктах фирмы «1С». Окончание

(окончание, начало см. в №14 - ноябрь 2003г.)

Рассмотрим экономический смысл понятия «условный доход». С Относительно бухгалтерского учета «доходом» можно считать уменьшение задолженности по налогу на прибыль. «Материализация» дохода выглядит как списание отложенного налогового актива, а возник доход раньше – когда был убыток по бухгалтерскому учету. Если бы налоговой прибыли не было, то доход бы не был получен. В течение налогового периода убыток отдельно ни на одном счете налогового учета не фиксируется – он существует в виде разницы между доходами (счета Н06 «Доходы от реализации имущества, работ, услуг, прав» и Н08 «Внереализационные доходы») и расходами (Н07 «Расходы, связанные с реализацией имущества, работ, услуг, прав» и Н09 «Внереализационные расходы»). Тем не менее, отложенный налоговый актив фиксируется.

После окончания года убыток по данным налогового учета переносится на специальный вспомогательный счет Н11 «Убытки прошлых лет», где и числится до окончания года, в котором происходит списание этого убытка в связи с использованием.

В середине года даже использованный для уменьшения прибыли в промежуточной декларации убыток прошлых лет не списывается, так как все еще может поменяться (например, за 1 квартал была прибыль и перенос убытка на будущее, а за полугодие – убыток, и никакого переноса убытка прошлых лет). Автоматическое заполнение декларации по налогу на прибыль сделано так, что нормированный убыток прошлых лет включается в соответствующую строку без каких-либо специальных записей в налоговом учете.

Если рассмотреть случай, когда в БУ – убыток, а в НУ – прибыль:

• Разницы «покрывают» весь интервал между налоговой прибылью и бухгалтерским убытком
• Реальный налог исчисляется с налоговой прибыли, т.е. без учета бухгалтерского убытка
• Можно было бы часть отложенных обязательств списать на счет прибыли, но тогда встал бы вопрос – а какие конкретно списывать, ведь вроде бы все разницы равноправны
• Признание условного дохода по налогу на прибыль не противоречит п.20 ПБУ 18/02

Предложенная выше схема работает (позволяет «выйти» на текущий налог) при любой комбинации прибыли/убытка в бухгалтерском и в налоговом учете, при этом отложенный налоговый актив и отложенное налоговое обязательство списываются только на счет 68.4 «налог на прибыль»

Тем не менее, в ПБУ 18 предусмотрена возможность списания на счет 99.

Эта возможность реализуется, если организация прекращает быть плательщиками налога на прибыль (например, при переходе на упрощенную систему налогообложения или «чистый» ЕНВД).

Например, если организация переходит с 01.01.2004 г. на упрощенную систему налогообложения, то она не будет являться плательщиками налога на прибыль. Соответственно, она не сможет использовать отложенные налоговые активы, но и не обязана будет исполнять отложенные налоговые обязательства (специально такие переходные моменты в главе 25 не оговорены). И неиспользованные активы станут ее убытками, а неисполненные обязательства – доходами. Таким образом: в конце последнего периода, когда организация является плательщиками налога на прибыль:

• Списывает все ОНА: Дт 99 Кт 09
• Списывает все ОНО: Дт 77 Кт 99

Учет постоянных и временных разниц (как и налоговый учет по главе 25) организации больше не пригодится, но она может не предпринимать никаких дополнительных мер – просто прекратит вести такой учет.

Теперь постараемся осветить вопросы, наиболее часто встречающиеся после знакомства с упомянутыми ранее понятиями.

Почему разницы – не на балансовых счетах?

Можно выделить следующие основные причины, по которым было принято такое решение:

• В ряде случаев в бухгалтерском и в налоговом учете возникают совершенно разные объекты учета:
  • Убытки от реализации недоамортизированных ОС: в этом случае в налоговом учете - расход будущих периодов, а в бухгалтерском учете – убыток;
  • Суммовые разницы при приобретении ОС: в бухгалтерском учете – стоимость объекта, для налогового учета - внереализационные доходы (расходы)
• Бухгалтерский учет не предназначен изначально для учета таких «двояких» объектов, а налоговый уже был введен, и никто его не отменял
• В ПБУ 18 есть требование ведения учета разниц в аналитическом учете активов и обязательств, но конкретный вид аналитического учета нигде не прописан, поэтому наш вариант нормативным документам в этом плане не противоречит

Аналитический учет к счетам бухгалтерского учета может вестись как угодно, главное, чтобы данные аналитического учета были, и был регистр, где эти данные можно посмотреть (проверяющим, например).

С этой точки зрения и сами вспомогательные забалансовые счета-регистры налогового учета не являются счетами бухгалтерского учета. Действительно, в Плане счетов они не установлены. Это – всего лишь место хранения данных налогового учета (просто механизм в программе такой, что было удобно сделать именно так). Но это не значит, что эти же данные не могут служить аналитическими данными к соответствующим счетам бухгалтерского учета. Так же, как и если бы данные были выписаны просто в отдельной ведомости аналитического учета, они «действительны».

Почему учет на счетах 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» ведется не в разрезе отдельных активов?

• В плане счетов требуется аналитика только по видам активов и обязательств
• Организациям разрешается в бухгалтерском балансе отражать сальдированную (свернутую) сумму отложенных налоговых активов и обязательств (п.19 ПБУ 18/02)
• Проводок - намного меньше, результат -практически тот же. Самое главное – то, что большая подробность и не требуется. Да, при пообъектном учете может получиться, что сальдо на счетах 09 и 77 будет больше, но если брать разницу этих сальдо – получится то же самое, что и при учете только по видам объектов (то есть категориям активов и обязательств). То есть, финансовый результат будет тот же.

Вводить или не вводить начальные остатки по счетам 09, 77 и т.д.?

• Прямо из ПБУ 18 ответ не следует.
• Как подтвердил позже Минфин, выбор – за самим предприятием (письмо от 14.07.2003 № 16-00-14/219). Минфин РФ в своем письме от 14 июля 2003 г. № 16-00-14/219 указал, что если организация не сформировала в межотчетный период отложенные налоги за 2002 г. и не отразила их в бухгалтерском балансе на 1 января 2003 г., то налоговый убыток, образованный на 1 января 2003 г., надо рассматривать не в качестве временной разницы, а в качестве постоянной разницы, которая будет участвовать в расчетах только налогооблагаемой базы и не будет формировать бухгалтерскую прибыль до своего погашения. Итак, если начальные сальдо не вводятся, временные разницы «переходят» в постоянные.
• Если начальные сальдо ввести, то временные разницы будут списываться автоматически, с погашением остатков на счетах 09 и 77.

Как вводить начальные остатки по счетам 09, 77 и т.д.?

Если предприятие все же решило «один раз помучиться, зато потом чтобы без сбоев и задержек», то методика отражения следующая: