Как налоговики обязаны считать налоги, если доказали схему «дробления» бизнеса

Верховный суд передал[1] дело на рассмотрение в Судебную коллегию по экономическим спорам, поскольку заслуживают внимания доводы общества о том, что начисление налоговых обязательств по общей системе налогообложения без учета налогов, исчисленных и уплаченных каждым предпринимателем (УСН) за спорные налоговые периоды, по которым объединены их доходы, является неправомерным, и о том, что непринятие налоговым органом данных сведений при определении размера недоимки может привести к произвольному завышению сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки.

Основанием для начисления налогов, пеней и штрафов послужил вывод налогового органа о создании схемы уклонения от налогообложения посредством создания искусственных условий для применения специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения путем формального привлечения взаимозависимых индивидуальных предпринимателей к операциям по реализации прав на объекты строительства.

Налоговым органом при проверке было установлено, что общество являлось организацией одной группы взаимозависимых и аффилированных лиц, которыми проводилась согласованная политика при строительстве объектов недвижимости, предоставлении в аренду транспортных средств, приобретении земельных участков для строительства.

Суды трех инстанций отклонили доводы о необходимости проведения «налоговой реконструкции» хозяйственных операций при применении статьи 54.1 Налогового кодекса, посчитав, что размер недоимки налоговым органом определен правильно.

Однако Верховный суд отметил, что доводы заявителя в указанной части заслуживают внимания и передал дело на рассмотрение в Судебную коллегию ВС РФ.

Правовая позиция Верховного Суда Российской Федерации (далее — ВС РФ) служит ориентиром для арбитражных судов и обеспечивает единообразие правоприменения. На местах единообразия судов по данному вопросу не наблюдается[2]. После вынесения определения Судебной коллегией ВС РФ в данном вопросе, на наш взгляд, будет определен единый подход.

Согласно правовым позициям Конституционного Суда[3] Российской Федерации и Президиума Высшего Арбитражного Суда[4] Российской Федерации, налоговые органы не могут быть освобождены от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика (налогового агента), что исключало бы возможность вменения ему налогов в размере большем, чем это установлено законом.

Верховный Суд Российской Федерации также разъяснял[5], что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также — консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика — организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно). Иное не отвечало бы природе права налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налогов, которое по смыслу взаимосвязанных положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации возникает при избыточном налогообложении финансово-хозяйственной деятельности, не отвечающем ее действительным результатам.

Схожий вывод был озвучен Федеральной налоговой службой[6]: при выявлении схем «дробления бизнеса» доначисление сумм налогов осуществляется с целью возмещения ущерба бюджетам публично-правовых образований таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений. Это означает необходимость определения действительных налоговых обязательств налогоплательщика, на основании обстоятельств, которые подлежат установлению налоговым органом с учетом имеющихся у него сведений и документов и при содействии налогоплательщика в их установлении, учитывая как вменяемые доходы, так и соответствующие расходы, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, налоги, уплаченные в рамках специальных налоговых режимов.

Резюме: в скором времени будет выработан единый подход в части определения налоговой недоимки начисленной по результатам проверки налогоплательщику при признании факта «дробления бизнеса» в части учета ранее уплаченных налогов в период работы по которым объединены доходы.

[1] Определение Верховного Суда РФ от 16.06.2022 N 301-ЭС22-4481 по делу N А29-2698/2020

[2] Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 11.05.2022 по делу N А33-32879/2017, Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2021 N 10АП-8801/2021, 10АП-8803/2021 по делу N А41-22143/2020

[3] Определение Конституционного Суда РФ от 27.02.2018 N 526-О

[4] Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09 по делу N А29-5718/2008

[5] Определение ВС РФ от 23.03.2021 N 307-ЭС21-17713

[6] Пункт 28 письма ФНС РФ от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@