Ответ
В случае транзитной торговли в ТОРГ-12, составляемой перепродавцом, в графе «Грузоотправитель» указываются данные фактического поставщика, а реквизиты строки «Отпуск груза произвел» не заполняются.
Обоснование
В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Закона № 402-ФЗ[1]каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.
Пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:
наименование документа;
дата составления документа;
наименование экономического субъекта, составившего документ;
содержание факта хозяйственной жизни;
величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;
подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.
Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (пункт 4 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).
Таким образом, каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным документом, который может быть составлен в произвольной форме, но должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ, в частности, документ должен содержать подпись должностного лица, совершившего хозяйственную операцию и/или лица, ответственного за ее совершение.
При этом при совершении хозяйственной операции организации праве использовать унифицированные формы.
Соответственно, при продаже товара организации вправе оформлять товарную накладную унифицированной формы ТОРГ-12, поскольку она содержит все обязательные реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона № 402-ФЗ.
Форма ТОРГ-12 утверждена Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132, в котором предусмотрено, что Товарная накладная применяется для оформления продажи (отпуска) товарно — материальных ценностей сторонней организации.
Составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, сдающей товарно - материальные ценности, и является основанием для их списания. Второй экземпляр передается сторонней организации и является основанием для оприходования этих ценностей.
Порядок заполнения ТОРГ-12 в случае транзитной торговли не разъяснен.
В судебной практике судами даются следующие разъяснения:
Постановления Арбитражного суда Центрального округа от 16.03.2023 № Ф10-204/2021 по делу № А64-3588/2018, от 16.03.2023 № Ф10-204/2021 по делу № А64-3588/2018:
«При транзитных поставках каждая из сторон действует от своего имени и за свой счет. То есть торговая организация (перепродавец) выступает сначала покупателем, а затем продавцом. В отношениях с покупателем она выступает собственником товара. В связи с этим бухгалтерский и налоговый учет транзитной торговли следует осуществлять как учет сделок купли-продажи. Специальные правила оформления товарных накладных для транзитной торговли отсутствуют, поэтому товарная накладная по форме N ТОРГ-12 заполняется в обычном порядке, утвержденном постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 № 132.
Исходя из этого, в случае транзитных операций составляются товарные накладные в двух экземплярах на дату отгрузки товара в адрес грузополучателя (конечного покупателя). Один экземпляр выписывается непосредственно поставщиком товара на имя организации, через которую проходит товар транзитом (перепродавец). В данной товарной накладной в качестве поставщика и грузоотправителя указывается непосредственно сам поставщик, в качестве плательщика указывается "транзитный" поставщик, а в качестве грузополучателя - конечный покупатель. В строке «Основание» указываются номер и дата первого договора, заключенного «транзитным» поставщиком с основным поставщиком товара.
Второй экземпляр товарной накладной выписывается организацией ("транзитным" поставщиком) на имя покупателя. В качестве поставщика указывается перепродавец, в качестве грузоотправителя — первоначальный продавец, а в качестве плательщика и грузополучателя — конечный покупатель. В строке «Основание» указываются номер и дата второго договора купли-продажи, заключенного «транзитным» поставщиком с конечным покупателем, строка «Отпуск груза произвел» не заполняется, строка «Груз принял» не заполняется либо заполняется представителем перевозчика, в строке «Груз получил грузополучатель» ставится подпись ответственного лица покупателя».
Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020 № 16АП-3917/2018 по делу № А63-12999/2018:
«При торговле транзитом оформляются две товарные накладные: одна от имени грузоотправителя, другая - от имени транзитной организации.
В оформляемой накладной поставщик (грузоотправитель) указывает в качестве: поставщика и грузоотправителя - себя; покупателя и плательщика — организацию, осуществляющую торговлю транзитом; грузополучателя — конечного покупателя.
В строке «Основание» следует указать номер и дату договора купли-продажи, заключенного торговой транзитной организацией с поставщиком. Реквизиты строки «Груз получил» не заполняются. Такое заполнение накладной подтверждает, что поставщик выполнил обязательства поставки по договору в адрес третьего лица, указанного транзитной организацией. Этот документ составляется продавцом в двух экземплярах.
В свою очередь организация, занимающаяся транзитной торговлей, в накладной, выписанной в адрес покупателя, указывает себя в качестве поставщика, покупателя — в качестве грузополучателя, покупателя и плательщика, а в качестве грузоотправителя - первого поставщика, со склада которого отгружается товар покупателю. В строке «Основание» отражаются реквизиты договора между торговой организацией и покупателем товара. Реквизиты строки «Отпуск груза произвел» не заполняются. Этот документ составляется продавцом в двух экземплярах, оба передаются покупателю. Покупатель подписывает накладные, ставит свою печать и возвращает первый экземпляр отгрузочных документов транзитной организации-продавцу.
Итак, оформление первичного документа напрямую связано с содержанием и условиями заключенных договоров. Право подписи товарной накладной в соответствии с содержанием формы№ ТОРГ-12 имеют грузоотправитель и грузополучатель. Этими лицами в данной цепочке являются первоначальный продавец и конечный покупатель. Торговая организация (транзитный поставщик) не расписывается ни в одной накладной.
Все стороны транзитной сделки также должны иметь копии транспортных и сопроводительных документов. В зависимости от вида транспорта, которым производится доставка, это будут: транспортные накладные, при доставке автомобильным транспортом.
На транспортных документах должны быть отметки грузоотправителя (поставщика) об отгрузке товара и грузополучателя (покупателя) о получении груза, что служит подтверждением того, что товар фактически получен покупателем.
Кроме того, это необходимо для своевременного отражения операций принятия на учет купленного и реализации проданного товара в зависимости от условий перехода права собственности, закрепленных в договорах торговой организации - перепродавца с поставщиком и покупателем товара».
Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2015 № 08АП-942/2015 по делу № А70-12326/2014:
«Проанализировав взаимоотношения заявителя, ООО «Ориент» и ЗАО «ЗпПМ», суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что сделка между ООО «Регионвторресурс» и ООО «Ориент» (поставщик), в которой конечным грузополучателем является ЗАО «ЗпПМ» (покупатель), носит «транзитный» характер.
Транзитная торговля — это способ продажи, при котором торговая организация поставляет покупателю товар не со своего склада, а непосредственно от поставщика либо от производителя товара. В данном случае товары на склад торговой организации фактически не поступают.
Операции, связанные с транзитной торговлей, являются двумя независимыми сделками. Поэтому при ее осуществлении торговая организация заключает два договора поставки: один — с поставщиком, у которого она приобретает товар, а другой — с покупателем, которому она поставляет товар.
Так, по первому договору Общество перечисляет денежные средства в адрес ООО «Ориент» за товары. Грузополучателем по договору является ЗАО «ЗпПМ».
По второму договору Общество получает денежные средства от ЗАО «ЗпПМ» за поставленные товары. Грузоотправителем выступает ООО «Ориент» по первому договору.
Транзитные поставки не являются посредническими операциями, поскольку в договорах поставки каждая из сторон действует от своего имени и за свой счет. При этом торговая организация выступает сначала покупателем, а затем продавцом. В отношениях с покупателем она выступает собственником товара.
Согласно Указаниям по заполнению и применению форм первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденным Постановлением № 132, товарная накладная составляется в двух экземплярах.
Поскольку товарная накладная подтверждает переход права собственности, в накладной, выписанной в адрес ЗАО «ЗпПМ», Общество должно отразить отправление товара покупателю транзитом.
При торговле транзитом оформляются две товарные накладные: одна от имени грузоотправителя, другая — от имени транзитной организации.
В оформляемой накладной ООО «Ориент» (грузоотправитель) указывает в качестве поставщика и грузоотправителя —себя; покупателя и плательщика — ООО «Регионвторресурс»; грузополучателя — ЗАО «ЗпПМ».
В строке «Основание» должны быть указаны номер и дата договора купли-продажи, заключенного ООО «Регионвторресурс» (торговая организация) и ООО «Ориент» (поставщик). Реквизиты строки «Груз получил» не заполняются. Такое заполнение накладной подтверждает, что поставщик выполнил обязательства поставки по договору в адрес третьего лица, указанного транзитной организацией.
В свою очередь, Общество в накладной, выписанной в адрес ЗАО «ЗпПМ», указывает себя в качестве поставщика, ЗАО «ЗпПМ» — в качестве грузополучателя, покупателя и плательщика, а в качестве грузоотправителя - ООО «Ориент», со склада которого отгружается товар покупателю. В строке «Основание» отражаются реквизиты договора между ООО «Регионвторресурс» и ЗАО «ЗпПМ». Реквизиты строки «Отпуск груза произвел» не заполняются. Этот документ составляется продавцом в двух экземплярах, оба передаются покупателю. ЗАО «ЗпПМ» подписывает накладные, ставит свою печать и возвращает первый экземпляр отгрузочных документов ООО «Регионвторресурс».
Такое оформление первичного документа напрямую связано с содержанием и условиями заключенных договоров. Право подписи товарной накладной в соответствии с содержанием формы N ТОРГ-12 имеют ООО «Ориент» (грузоотправитель) и ЗАО «ЗпПМ» (грузополучатель). ООО «Регионвторресурс» (торговая организация — транзитный поставщик) не расписывается ни в одной накладной.
Все стороны транзитной сделки также должны иметь копии транспортных и сопроводительных документов.
На транспортных документах должны быть отметки грузоотправителя (поставщика) об отгрузке товара и грузополучателя (покупателя) о получении груза, что служит подтверждением того, что товар фактически получен покупателем».
На основании изложенного, можно сделать вывод о том, что в случае транзитной торговли в ТОРГ-12, составляемой перепродавцом, в графе «Грузоотправитель» указываются данные фактического поставщика, а реквизиты строки «Отпуск груза произвел» не заполняются.
Между тем, в разъяснениях частных специалистов отмечено, что в случае, когда продавец и грузоотправитель - разные организации (например, при транзитной торговле), подпись в строке «Отпуск груза произвел» ставит работник продавца, ответственный за оформление операции, на основании накладной, оформленной грузоотправителем, в которой имеется подпись, подтверждающая фактический отпуск ТМЦ. По нашему мнению, указанный подход основан на том, что в первичном документе должна содержаться подпись лица, ответственного за совершение операции. Однако, на наш взгляд, в данном случае сотрудник перепродавца не совершает отгрузки товара, поэтому не может нести ответственность за указанную операцию, в связи с чем, считаем, что целесообразно указанный реквизит оставлять пустым, руководствуясь разъяснениями судебных инстанций.
Коллегия Налоговых Консультантов, 20 мая 2024 года
Тг-канал https://t.me/knk_audit
[1] Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ.
Начать дискуссию