Если на дату выплаты дохода иностранному гражданину — резиденту Узбекистана у Организации отсутствует подтверждение налогового резидентства такого гражданина как гражданина Узбекистана, то налогообложение доходов должно производится по ставке 30%, в этом случае у Организации возникнут обязанности налогового агента.
Если на дату выплаты дохода налоговое резидентство будет подтверждено, то сумма выплаченного дохода не подлежит налогообложению НДФЛ на территории РФ. Соответственно, сумма приза может быть выплачена в полном размере без удержания.
Нормами НК РФ не предусмотрен конкретный перечень документов, которым может быть подтверждено налоговой резидентство.
В целях подтверждения налогового статуса резидента иностранного государства физическое лицо вправе предъявить Организации оригинал паспорта иностранного гражданина.
Вместе с тем, Организация как налоговый агент несет ответственность за правильность определения налогового статуса физического лица – получателя дохода, поэтому, считаем, что во избежание возникновения спорных ситуаций (например, у физического лица может оказаться двойное гражданство, либо физическое лицо может длительное время находиться на территории РФ) целесообразно запросить у него официальный документ, выданный компетентным органом Республики Узбекистан, подтверждающий его налоговый статус.
Если Организацией будет неверно определен налоговый статус физического лица, существует риск доначисления ей суммы НДФЛ и применения штрафных санкций в размере 20% от неудержанной суммы налога.
Обоснование
При ответе мы исходим из того, что в вопросе речь идет о выплате денежного приза.
В первую очередь отметим, что с 01.01.2025 Федеральным законом от 12.07.2024 № 176-ФЗ в главу 23 НК РФ внесены существенные изменения.
В настоящем ответе приведены нормы НК РФ, касающиеся порядка исчисления НДФЛ, в редакции, применяемой до 01.01.2025.
В соответствии с пунктом 2 статьи 209 НК РФ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения НДФЛ признается доход, полученный от источников в РФ.
Подпунктом 10 пункта 1 статьи 208 НК РФ установлено, что к доходам от источников в РФ относятся иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в РФ.
По нашему мнению, подарки, полученные нерезидентом РФ на территории РФ от российской организации, будут являться доходами от источника в РФ.
Косвенно, высказанная позиция подтверждается разъяснениями УФНС России по г. Москве, приведенными в Письме от 28.06.2017 № 20-14/096899@, которые касаются случая дарения нерезиденту РФ транспортного средства на территории РФ резидентом РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Следовательно, доход в виде приза от участия в шоу подлежит налогообложению НДФЛ.
В соответствии с пунктом 3 статьи 224 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, за исключением доходов, которые к рассматриваемой нами ситуации не относятся.
Пунктом 28 статьи 217 НК РФ установлено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, не превышающие 4000 рублей, полученные по каждому из следующих оснований за налоговый период, в частности:
- стоимость подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей;
- стоимость любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг).
Доходы нерезидентов также могут быть освобождены от налогообложения в сумме до 4 000 руб., если они получены в качестве подарков или в качестве приза в целях рекламы.
Соответственно, в случае выплаты/передачи приза нерезиденту РФ, его доход будет облагаться НДФЛ по ставке 30% в сумме, превышающей 4 000 руб.
В соответствии с пунктом 4 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом.
Следовательно, обязанность по исчислению, удержанию и перечислению соответствующей суммы НДФЛ в бюджет лежит на налоговом агенте.
В силу пункта 1 статьи 7 НК РФ, если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, применяются правила и нормы международных договоров РФ.
Между Правительством РФ и Правительством Республики Узбекистан (далее - РУ) заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества от 02.03.1994 (далее - Соглашение).
На основании статьи 21 Соглашения виды доходов резидента одного Договаривающегося Государства (РУ), независимо от того, где они возникают, о которых не говорится в других статьях настоящего Соглашения, облагаются налогом только в этом Договаривающемся Государстве (РУ).
Порядок налогообложения подарков в других статьях Соглашения не установлен.
На основании изложенного, считаем, что доход в виде подарка, полученный резидентом РУ от резидента РФ на территории РФ, облагается налогом только на территории РУ.
На основании пункта 5 статьи 232 НК РФ в случае, если международным договором РФ по вопросам налогообложения предусмотрено полное или частичное освобождение от налогообложения в РФ каких-либо видов доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, с которым заключен такой договор, освобождение от уплаты (удержания) налога у источника выплаты дохода в РФ либо возврат ранее удержанного налога в РФ производится в порядке, установленном пунктами 6 - 9 настоящей статьи.
В силу пункта 6 статьи 232 НК РФ, если иное не предусмотрено НК РФ, налоговый агент - источник выплаты дохода при выплате такого дохода физическому лицу не удерживает налог (или удерживает его в ином размере, чем предусмотрено положениями НК РФ) в случае, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения, предусматривающий полное или частичное освобождение от налогообложения в РФ соответствующего вида дохода. Для подтверждения статуса налогового резидента такого иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.
Если представленные вышеперечисленные документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения, на основании которого производится освобождение дохода от налогообложения в РФ, налоговый агент - источник выплаты дохода физическому лицу запрашивает у этого физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения.
Указанное подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства, уполномоченным на выдачу таких подтверждений на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения. В случае, если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык.
В случае, если подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства, указанное в пункте 6 настоящей статьи, представлено физическим лицом налоговому агенту - источнику выплаты дохода после даты выплаты дохода, подлежащего освобождению от налогообложения на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения, и удержания налога с такого дохода, такой налоговый агент осуществляет возврат удержанного налога в порядке, предусмотренном пунктом 1 статьи 231 НК РФ (пункт 7 статьи 232 НК РФ).
Таким образом, если на дату выплаты дохода иностранному гражданину – резиденту Узбекистана у Организации отсутствует подтверждение налогового резидентства такого гражданина как гражданина Узбекистана, налогообложение доходов производится по ставке 30%, если налоговое резидентство подтверждено, то сумма выплаченного дохода не облагается НДФЛ на территории РФ.
По вопросу документального подтверждения статуса резидента иностранного государства в целях применения норм международных договоров в отношении НДФЛ контролирующими органами даны следующие разъяснения.
Письмо Минфина РФ от 12.10.2020 № 03-08-05/88978:
«Действующим законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не установлены содержательные критерии и формальные требования, которым должны соответствовать документы, подтверждающие налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве и подлежащие использованию российскими налоговыми агентами в целях применения международных договоров об избежании двойного налогообложения. Поэтому для подтверждения постоянного местонахождения налогоплательщика в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения, могут использоваться документы, выданные компетентными органами данного иностранного государства по форме, установленной законодательством соответствующего иностранного государства.
В случае если документ, подтверждающий налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве, содержит указание на конкретный период, в рамках (пределах) которого подтверждается статус налогоплательщика как налогового резидента соответствующего государства, данный документ считается подтверждающим налоговое резидентство налогоплательщика в течение всего обозначенного периода.
При этом из смысла пункта 6 статьи 232 Кодекса следует, что на момент выплаты дохода для удержания налога у источника выплаты дохода по пониженным ставкам налоговый агент должен иметь документ, подтверждающий налоговый статус налогоплательщика в иностранном государстве.
Таким образом, применение положений Соглашения к процентным доходам, выплачиваемым российской организацией налоговому резиденту Канады, возможно при условии предъявления физическим лицом - резидентом Канады, имеющим фактическое право на получение соответствующего дохода, налоговому агенту официального подтверждения его статуса налогового резидента иностранного государства на момент выплаты дохода».
Письмо Минфина РФ от 19.09.2018 № 03-08-05/67088:
«Согласно пункту 5 статьи 232 Кодекса, в случае если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрено полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации каких-либо видов доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, с которым заключен такой договор, освобождение от уплаты (удержания) налога у источника выплаты дохода в Российской Федерации либо возврат ранее удержанного налога в Российской Федерации производится в порядке, установленном пунктами 6 - 9 указанной статьи.
Положения пунктов 6 - 9 статьи 232 Кодекса действуют в отношении всех физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, с определенными особенностями, применяемыми в отношении указанных физических лиц, являющихся иностранными гражданами.
Положения абзаца 1 пункта 6 статьи 232 Кодекса распространяются на граждан иностранного государства, постоянное местопребывание (резидентство) физических лиц в котором может определяться исходя из критерия гражданства.
Таким лицам для подтверждения своего налогового статуса в иностранном государстве достаточно представить российскому налоговому агенту паспорт иностранного гражданина. При этом положения Кодекса не предусматривают возможность представления копий указанного документа.
Если в иностранном государстве при определении налогового статуса физического лица наличие гражданства данного государства не является достаточным условием для признания его резидентом этого государства или если представить оригинал паспорта иностранного гражданина по каким-либо причинам невозможно, такое лицо должно представить налоговому агенту официальное подтверждение своего налогового статуса.
В соответствии с положениями абзаца 3 пункта 6 статьи 232 Кодекса указанное подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства. В случае если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык».
Письмо ФНС России от 30.09.2019 № БС-4-11/19925:
«2. В отношении подтверждения у физического лица статуса налогового резидента иностранного государства
В соответствии с пунктом 6 статьи 232 Кодекса установлено, что налоговый агент - источник выплаты дохода при выплате такого дохода физическому лицу не удерживает налог (или удерживает его в ином размере, чем предусмотрено положениями Кодекса) в случае, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, предусматривающий полное или частичное освобождение от налогообложения в Российской Федерации соответствующего вида дохода. Для подтверждения статуса налогового резидента такого иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором Российской Федерации в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.
Если представленные вышеперечисленные документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, на основании которого производится освобождение дохода от налогообложения в Российской Федерации, налоговый агент - источник выплаты дохода физическому лицу запрашивает у этого физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения.
В соответствии с пунктом 5 статьи 24 Кодекса за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей, предусмотренных пунктами 3 и 3.1 статьи 24 Кодекса, налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Таким образом, ответственность за правильность определения налогового статуса физического лица - получателя дохода лежит на организации, являющейся налоговым агентом».
Из приведенных разъяснений можно сделать вывод, что в целях подтверждения налогового статуса резидента иностранного государства физическое лицо вправе предъявить Организации оригинал паспорта иностранного гражданина. Вместе с тем, учитывая, что ответственность за правильность определения налогового статуса физического лица – получателя дохода лежит на Организации, по нашему мнению, во избежание возникновения спорных ситуаций (например, у физического лица может оказаться двойное гражданство, либо физическое лицо может длительное время находиться на территории РФ) целесообразно запросить у него официальный документ, выданный компетентным органом РУ, подтверждающий его налоговый статус.
В том случае если налоговым агентом будет неверно уставлен статус налогового резидента физического лица, возможны следующие последствия.
В соответствии с пунктом 10 статьи 226 НК РФ в случае выявления по результатам проведенной налоговым органом налоговой проверки факта неправомерного неудержания налоговым агентом сумм налога указанные суммы налога подлежат доначислению налоговому агенту.
Согласно пункту 1 статьи 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Таким образом, если налоговым органом будет установлено неправомерное неудержание НДФЛ с суммы дохода, выплаченного иностранному спортсмену, соответствующая сумма налога может быть доначислена самой Организации, кроме того, с Организации может быть взыскан штраф в размере 20% от суммы неудержанного налога.
Коллегия Налоговых Консультантов, https://t.me/knk_audit 9 сентября 2024 года
Начать дискуссию