Вопрос:
Организацией был досрочно расторгнут договор лизинга, но предмет лизинга не был возвращен лизингополучателем.
Организация обратилась в суд, решением которого было принято изъять предмет лизинга у должника.
Организация обратилась к судебному приставу, который на основании решения суда возбудил исполнительное производство.
По прошествии определенного времени судебным пристав направил Организации Постановление о прекращении исполнительного производства и возвратил исполнительный документ в связи с невозможностью взыскания имущества.
Вправе ли Организация на основании Постановления судебного пристава списать остаточную стоимость предмета лизинга в налоговом учете и чистую инвестицию в аренду в бухгалтерском учете?
Ответ:
В виду отсутствия документа, составленного уполномоченным органом об отсутствии виновных лиц, Организация не вправе учесть остаточную стоимость предмета лизинга в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль.
Какие-либо разъяснения или арбитражная практика, свидетельствующие о возможности списания имущества в налоговом учете в связи с окончанием исполнительного производства, нами не выявлены.
Если Организация принимает решение не выяснять причины прекращения исполнительного производства, не планирует повторно инициировать исполнительно производство, а также не планирует предпринимать иных действий, связанных с взысканием возмещения с лизингодателя стоимости имущества и т.д., то сумма чистой инвестиции в аренду подлежит списанию в состав прочих расходов
Списание стоимости чистой инвестиции в аренду оформляется бухгалтерской справкой, в которой следует указать информацию о том, что в связи с окончанием исполнительного производства и возвратом судебными приставами исполнительного листа, свидетельствующим о невозможности изъятия имущества у лизингополучателя, стоимость чистой инвестиции в аренду подлежит списанию.
Обоснование:
Налоговый учет
В соответствии подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Пунктом 2 статьи 266 НК РФ установлено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации, за исключением задолженности по договору кредита (займа) в пределах обязательства кредитора перед внешним участником по соглашению о финансировании участия в кредите (займе).
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги, невозможность взыскания которых подтверждена постановлением судебного пристава-исполнителя об окончании исполнительного производства, вынесенным в порядке, установленном Федеральным законом от 02.10.2007 № 229-ФЗ «Об исполнительном производстве», в случае возврата взыскателю исполнительного документа по следующим основаниям:
- невозможно установить место нахождения должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей, находящихся на счетах, во вкладах или на хранении в банках или иных кредитных организациях;
- у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) также признаются долги гражданина, признанного банкротом, по которым он освобождается от дальнейшего исполнения требований кредиторов (считаются погашенными) в соответствии с Федеральным законом от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)».
Таким образом, долги, признаваемые безнадежными в соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ, могут быть учтены в составе внереализационных расходов в целях исчисления налога на прибыль.
В силу пункта 1 статьи 11 Закона № 164-ФЗ[1] предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.
В соответствии с положениями статей 256 и 257 НК РФ предмет лизинга признается амортизируемым имуществом в налоговом учете лизингодателя, стоимость которого учитывается в составе расходов в виде амортизационных отчислений.
Соответственно, на момент досрочного расторжения договора лизинга в налоговом учете остается не учтенной в составе расходов остаточная стоимость предмета лизинга.
В Письме УФНС РФ по г. Москве от 12.03.2012 № 16-15/020632@ были даны разъяснения, согласно которым остаточная стоимость предмета лизинга не может быть признана в налоговом учете в качестве безнадежного долга, а может учитываться в составе убытков в связи с утратой имущества при наличии соответствующего документального подтверждения:
«Вопрос: Может ли организация-лизингодатель признать в качестве безнадежных долгов для целей налогообложения налогом на прибыль убытки в виде остаточной стоимости предмета лизинга, списываемого с баланса организации в связи с его невозвратом ввиду отсутствия у организации-лизингополучателя, в отношении которой окончена процедура банкротства и 23 мая 2011 г. в ЕГРЮЛ внесена запись о ликвидации?
Ответ: … остаточная стоимость предмета лизинга, находящегося на балансе лизингодателя и не возвращенного лизингополучателем, по нашему мнению, не может рассматриваться в рамках главы 25 НК РФ в качестве безнадежной задолженности лизингодателя. Не возвращенное лизингодателю имущество в рассматриваемом случае является его убытком, который приравнивается в целях налогообложения прибыли к внереализационному расходу на основании подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Между тем для признания таких убытков в налоговом учете необходимо наличие соответствующих документов от органов внутренних дел о том, что виновные лица не установлены, что невозможно в ситуации, изложенной в запросе».
Так, согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.
Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.
Из приведенных положений следует, что при наличии документов, составленных уполномоченным органом государственной власти, подтверждающих факт отсутствия виновных лиц, стоимость утраченного имущества может учитываться в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль.
Фискальными органами и судебными инстанциями также высказывается позиция, согласно которой отсутствие виновных лиц должно быть подтверждено документом, составленным уполномоченным органом власти - Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.10.2020 № Ф04-3986/2020 по делу № А45-21326/2019, от 29.09.2020 № Ф04-4117/2020 по делу № А27-26692/2019, ФАС Московского округа от 08.10.2012 по делу № А40-15384/12-99-73, Письма Минфина РФ от 27.04.2020 № 03-03-07/34451, от 20.08.2019 № 03-03-06/1/63646, от 08.12.2017 № 03-03-06/1/81919, от 06.10.2017 № 03-03-06/1/65418.
В рассматриваемом нами случае документ, составленный уполномоченным органом, будет отсутствовать.
Кроме того, в Письме Минфина РФ от 27.08.2014 № 03-03-06/1/42717 была высказана позиция, согласно которой при наличии виновного лица сумма ущерба может быть включена в состав расходов, если налогоплательщиком будет получено возмещение ущерба, сумма которого будет включена в состав доходов:
«Вопрос: О налоге на прибыль в случае хищения денежных средств, если виновное лицо установлено….
Ответ: …. Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 265 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В рассматриваемой ситуации виновное лицо установлено, поэтому данная норма не применяется.
Таким образом, поскольку виновное лицо обнаружено, то требование о компенсации убытков от хищения денежных средств может быть предъявлено организацией виновному лицу в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.
При этом в связи с признанием внереализационного дохода в виде сумм, полученных в возмещение убытка, налогоплательщик имеет право признать в составе расходов стоимость утраченного имущества на основании подпункта 20 пункта 1 статьи 265 Кодекса».
В рассматриваемом нами случае виновное лицо не установлено.
На основании изложенного, считаем, что в виду отсутствия документа, составленного уполномоченным органом об отсутствии виновных лиц, Организация не вправе учесть остаточную стоимость предмета лизинга в составе расходов в целях исчисления налога на прибыль.
Какие-либо разъяснения или арбитражная практика, свидетельствующие о возможности списания имущества в налоговом учете в связи с окончанием исполнительного производства, нами не выявлены.
Бухгалтерский учет
Из постановки вопроса следует, что договор аренды в соответствии с положениями ФСБУ 25/2018[2] классифицировался Организацией в качестве финансовой аренды, в связи с чем в учете была отражена стоимость чистой инвестиции в аренду.
Пунктом 40 ФСБУ 25/2018 установлено, что при возврате предмета неоперационной (финансовой) аренды арендодателю такой предмет принимается к бухгалтерскому учету в качестве актива определенного вида исходя из соответствующих условий признания с одновременным списанием оставшейся чистой стоимости инвестиции в аренду.
При этом ФСБУ 25/2018 не предусмотрен порядок списания чистой инвестиции в аренду в случае досрочного расторжения договора, когда предмет лизинга не возвращен лизингополучателем.
В силу пункта 5 статьи 17 Закона № 164-ФЗ, если лизингополучатель не возвратил предмет лизинга или возвратил его несвоевременно, лизингодатель вправе требовать внесения платежей за время просрочки. В случае, если указанная плата не покрывает причиненных лизингодателю убытков, он может требовать их возмещения.
Таким образом, до того момента пока не будет возвращено лизинговое имущество начисление лизинговых платежей в учете продолжается.
Следовательно, при расторжении договора лизинга до момента возврата предмета лизинга в учете Организации продолжает числиться чистая стоимость инвестиции в аренду, а также начисляются лизинговые платежи.
Между тем, в рассматриваемом нами случае предмет лизинга был истребован Организацией в судебном порядке, возбуждено исполнительное производство. Впоследствии исполнительное производство прекращено в связи с невозможностью взыскания имущества, исполнительный лист возвращен Организации. В этом случае маловероятно, что имущество будет возвращено лизингополучателем.
Согласно пункту 2 ПБУ 10/99[3] расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
В силу пункта 11 ПБУ 10/99 прочими расходами являются:
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
- прочие расходы.
Пунктом 16 ПБУ 10/99 установлено, что расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
С учетом изложенного считаем, что, если Организация принимает решение не выяснять причины прекращения исполнительного производства, не планирует повторно инициировать исполнительно производство, а также не планирует предпринимать иных действий, связанных с взысканием возмещения с лизингодателя стоимости имущества и т.д., то все условия для признания расхода в бухгалтерском учете будут выполнены, поэтому сумма чистой инвестиции в аренду подлежит списанию в состав прочих расходов.
По нашему мнению, списание стоимости чистой инвестиции в аренду оформляется бухгалтерской справкой, в которой следует указать информацию о том, что в связи с окончанием исполнительного производства и возвратом судебными приставами исполнительного листа, свидетельствующим о невозможности изъятия имущества у лизингополучателя, стоимость чистой инвестиции в аренду подлежит списанию.
Коллегия Налоговых Консультантов, 24 сентября 2024 года.
[1] Федеральный закон «О финансовой аренде (лизинге)» от 29.10.1998 № 164-ФЗ.
Начать дискуссию