Вопрос
Организация закупила импортный товар у иностранного поставщика. Позднее в отношении всей партии товара был выявлен брак. Рассматривается возможность возврата товара либо в режиме реэкспорта в связи с выявленным браком, либо в режиме экспорта, т.е. как отдельный договор по продаже товара в адрес иностранного поставщика.
Вправе ли Организация сделать зачет между импортным и экспортным контрактами, заключенными с одним поставщиком?
Какие есть особенности по уплате НДС при реэкспорте товара в связи с выявлением брака?
Ответ
В настоящее время при осуществлении внешнеторговой деятельности допускается возможность погашения обязательств зачетом без получения на свои банковские счета сумм, причитающихся по внешнеторговым договорам.
Организация вправе поместить под таможенную процедуру реэкспорта товары, ввезенные на таможенную территорию Союза в таможенном режиме для внутреннего потребления, если товары вывозятся по причине неисполнения условий импортной сделки, в том числе по качеству.
При возврате товара и применении таможенной процедуры реэкспорта НДС не уплачивается и Организации возвращается сумма ранее уплаченного НДС при ввозе.
При этом у Организации возникает обязанность восстановить НДС в связи с осуществлением операции, не подлежащей налогообложению – отгрузкой товара в режиме реэкспорта.
Обращаем Ваше внимание на то, что в случае если, некачественный товар выкупается импортером по отдельному внешнеторговому договору, то, по нашему мнению, таможенная процедура реэкспорта не может быть применена.
Обоснование
1. В соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил. Для зачета достаточно заявления одной стороны.
Таким образом, для проведения взаимозачета необходимо соблюдение следующих условий:
требования являются однородными;
срок исполнения обязательства наступил.
Порядок осуществления валютных операций на территории РФ регулируется Федеральным законом «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10.12.2003 № 173-ФЗ (далее – Закон № 173-ФЗ).
Законом № 173-ФЗ в общем случае не запрещен взаимозачет обязательств между резидентом и нерезидентом.
При этом в силу части 1 статьи 19 Закона № 173-ФЗ при осуществлении внешнеторговой деятельности и (или) при предоставлении резидентами иностранной валюты или валюты РФ в виде займов нерезидентам резиденты, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, обязаны в сроки, предусмотренные внешнеторговыми договорами (контрактами) и (или) договорами займа, обеспечить:
1) получение от нерезидентов на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранной валюты или валюты РФ, причитающейся в соответствии с условиями указанных договоров (контрактов) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданные им информацию и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.
Таким образом, частью 1 статьи 19 Закона № 173-ФЗ предусмотрено правило репатриации, согласно которому организация-резидент при осуществлении внешней торговли обязана своевременно получить от нерезидента на свои банковские счета в уполномоченных банках иностранную валюту или валюту РФ, причитающуюся в соответствии с условиями договоров (контрактов).
Пунктом 4 Указа Президента РФ «О временном порядке исполнения обязательств по договорам банковского счета (вклада), выраженных в иностранной валюте, и обязательств по облигациям, выпущенным иностранными организациями» от 08.08.2022 № 529 установлено, что впредь до внесения изменений в Закон № 173-ФЗ:
б) при осуществлении внешнеторговой деятельности и (или) при предоставлении и возврате займов российскими юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями не применяются требования абзаца первого части 2 статьи 14 (в части, касающейся соблюдения требования об обязательности формы расчетов), частей 1 и 2 статьи 19 Закона № 173-ФЗ.
в) если иное не предусмотрено указами Президента Российской Федерации, при осуществлении внешнеторговой деятельности и (или) при предоставлении и возврате займов российские юридические лица и индивидуальные предприниматели вправе осуществлять зачет своих требований к нерезидентам и обязательств перед ними или замену обязательств нерезидентов новыми обязательствами, за исключением случаев, определенных Правительством Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.
В Письме Банка России от 26.09.2022 № 12-4-1/8542 даны следующие разъяснения:
«В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 08.08.2022 N 529 <1> российским юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям при осуществлении внешнеторговой деятельности разрешено не исполнять требования частей 1 и 2 статьи 19 Федерального закона "О валютном регулировании и валютном контроле" (требование о репатриации денежных средств), а также осуществлять зачет своих требований к нерезидентам и обязательств перед ними или замену обязательств нерезидентов новыми обязательствами, за исключением случаев, определенных Правительством Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации».
В Письме Банка России от 29.05.2024 № 12-4-2/3858 отмечено следующее:
«Вопрос: 1. Должен ли банк УК <1> отражать в разд. IV ведомости банковского контроля по контракту (далее - ВБК), по которому не применяется требование о репатриации, в том числе с учетом специальных экономических мер, информацию о нарушениях по ч. 4 ст. 24 Федерального закона N 173-ФЗ <2>?
Ответ: 1. Исходя из подпункта "б" пункта 4 Указа N 529 <1> при осуществлении внешнеторговой деятельности и (или) предоставлении и возврате займов российскими юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями требования частей 1 и 2 статьи 19 Федерального закона N 173-ФЗ <2> о репатриации денежных средств не применяются. Из этого следует, что в настоящее время у уполномоченных банков отсутствуют основания для направления в органы валютного контроля сообщений о признаках нарушения резидентами требований статьи 19 Федерального закона N 173-ФЗ».
В Письме Банка России от 17.06.2024 № 12-4-2/4239 изложено:
«…В настоящее время в соответствии со специальными экономическими мерами при осуществлении внешнеторговой деятельности российским юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям разрешено не применять требования частей 1 и 2 статьи 19 Федерального закона N 173-ФЗ <4> (подпункт "б" пункта 4 Указа N 529 <5>), за исключением российских экспортеров, включенных в утвержденный Указом N 771 <6> перечень, и их дочерних хозяйственных обществ, на которых требование об обязательной продаже иностранной валюты на внутреннем валютном рынке Российской Федерации распространяется. Указанный перечень доводится до сведения уполномоченных банков…».
Таким образом, в настоящее время при осуществлении внешнеторговой деятельности допускается возможность погашения обязательств зачетом, без получения на свои банковские счета сумм, причитающихся по внешнеторговым договорам.
2. В соответствии с пунктом 1 статьи 238 ТК ЕАЭС таможенная процедура реэкспорта - таможенная процедура, применяемая в отношении иностранных товаров и товаров Союза, в соответствии с которой иностранные товары вывозятся с таможенной территории Союза без уплаты ввозных таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин и (или) с возвратом (зачетом) сумм таких пошлин и налогов в соответствии со статьей 242 ТК ЕАЭС, а товары Союза - без уплаты вывозных таможенных пошлин при соблюдении условий помещения товаров под эту таможенную процедуру.
На основании пункта 2 статьи 238 ТК ЕАЭС таможенная процедура реэкспорта применяется в отношении:
1) иностранных товаров, ввезенных на таможенную территорию Союза и находящихся на таможенной территории Союза, в том числе иностранных товаров, помещенных под таможенные процедуры;
2) товаров, полученных (образовавшихся) в результате операций по переработке на таможенной территории Союза (продуктов переработки, отходов, за исключением отходов, указанных в пункте 3 статьи 170 ТК ЕАЭС, и (или) остатков), для завершения действия таможенной процедуры переработки на таможенной территории в соответствии с пунктом 1 статьи 173 ТК ЕАЭС;
3) отходов, за исключением отходов, указанных в пункте 3 статьи 195 ТК ЕАЭС, и (или) остатков, образовавшихся в результате совершения операций по переработке для внутреннего потребления, для завершения действия таможенной процедуры переработки для внутреннего потребления в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 197 ТК ЕАЭС;
4) товаров, изготовленных (полученных) из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, для завершения действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны в соответствии с подпунктом 1 пункта 5 статьи 207 ТК ЕАЭС;
5) товаров, изготовленных (полученных) из иностранных товаров, помещенных под таможенную процедуру свободного склада, для завершения действия таможенной процедуры свободного склада в соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 215 ТК ЕАЭС;
6) товаров Союза, в отношении которых применена таможенная процедура выпуска для внутреннего потребления, если товары вывозятся с таможенной территории Союза по причине неисполнения условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, в том числе по количеству, качеству, описанию или упаковке, при соблюдении условий, установленных пунктом 2 статьи 239 ТК ЕАЭС;
7) товаров, помещенных под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, в отношении которых в соответствии с международными договорами в рамках Союза или международными договорами о вступлении в Союз применены более низкие ставки ввозных таможенных пошлин, чем установленные Единым таможенным тарифом Евразийского экономического союза, если указанные товары вывозятся с таможенной территории Союза по причине неисполнения условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, в том числе по количеству, качеству, описанию или упаковке, при соблюдении условий, установленных пунктом 2 статьи 239 ТК ЕАЭС.
Согласно пункту 2 статьи 238 ТК ЕАЭС условиями помещения товаров, указанных в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 238 ТК ЕАЭС, под таможенную процедуру реэкспорта являются:
помещение товаров под таможенную процедуру реэкспорта в течение 1 года со дня, следующего за днем их помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления;
представление таможенному органу сведений об обстоятельствах ввоза товаров на таможенную территорию Союза, неисполнении условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, помещении этих товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, использовании этих товаров после помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления, которые подтверждаются представлением таможенных и (или) иных документов либо сведений о таких документах. Для целей подтверждения неисполнения условий сделки, на основании которой товары перемещались через таможенную границу Союза, таможенному органу могут представляться документы, выдаваемые уполномоченными организациями в соответствии с законодательством государств-членов;
неиспользование товаров на таможенной территории Союза и непроведение их ремонта, за исключением случаев, когда использование товаров было необходимо для обнаружения дефектов или иных обстоятельств, повлекших вывоз товаров с таможенной территории Союза;
возможность идентификации товаров таможенным органом;
соблюдение запретов и ограничений в соответствии со статьей 7 ТК ЕАЭС.
Таким образом, Организация вправе поместить под таможенную процедуру реэкспорта товары, ввезенные на таможенную территорию Союза в таможенном режиме для внутреннего потребления, если товары вывозятся по причине неисполнения условий импортной сделки, в том числе по качеству.
В соответствии со статьей 30 Конвенции[1] продавец обязан поставить товар, передать относящиеся к нему документы и передать право собственности на товар в соответствии с требованиями договора и настоящей Конвенции.
Согласно пункту 2 статьи 46 Конвенции, если товар не соответствует договору, покупатель может потребовать замены товара только в том случае, когда это несоответствие составляет существенное нарушение договора и требование о замене товара заявлено либо одновременно с извещением, данным в соответствии со статьей 39, либо в разумный срок после него.
На основании пункта 1 статьи 518 ГК РФ покупатель (получатель), которому поставлены товары ненадлежащего качества, вправе предъявить поставщику требования, предусмотренные статьей 475 настоящего Кодекса, за исключением случая, когда поставщик, получивший уведомление покупателя о недостатках поставленных товаров, без промедления заменит поставленные товары товарами надлежащего качества.
Согласно пункту 2 стать 475 ГК РФ в случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени, или выявляются неоднократно, либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель вправе по своему выбору:
отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы;
потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.
Из изложенного следует, что возврат товара продавцу по качеству осуществляется в рамках одной сделки, т.е. не требуется заключения внешнеторгового договора на экспорт. При этом в целях возврата продавцу товара по качеству Организации необходимо выставить ему претензию о несоответствии товара по качеству.
Отметим, что при отказе от договора обязательства покупателя по оплате товара прекращаются на основании пункта 2 статьи 450.1 ГК РФ, пункта 2 статьи 453 ГК РФ. Взаимозачета в данном случае на основании статьи 450 ГК РФ не происходит.
В случае если некачественный товар выкупается импортером по отдельному внешнеторговому договору, то, по нашему мнению, таможенная процедура реэкспорта не может быть применена.
На основании пункта 1 статьи 242 ТК ЕАЭС в отношении указанных в подпунктах 6 и 7 пункта 2 статьи 238 ТК ЕАЭС товаров, помещенных под таможенную процедуру реэкспорта и фактически вывезенных с таможенной территории Союза, осуществляется возврат (зачет) сумм ввозных таможенных пошлин, налогов, специальных, антидемпинговых, компенсационных пошлин, уплаченных (взысканных) в связи с применением таможенной процедуры выпуска для внутреннего потребления[2].
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 151 НК РФ при вывозе товаров за пределы территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, в таможенной процедуре реэкспорта налог не уплачивается, а уплаченные при ввозе на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.
Таким образом, при возврате товара и применении таможенной процедуры реэкспорта НДС не уплачивается и Организации возвращается сумма ранее уплаченного НДС при ввозе.
При этом у Организации возникает обязанность восстановить НДС в связи с осуществлением операции, не подлежащей налогообложению – отгрузкой товара в режиме реэкспорта.
Аналогичная точка зрения высказана в Письме Минфина РФ от 22.10.2013 № 03-07-08/44105:
«Вопрос: О восстановлении принятого к вычету НДС по реэкспортируемым товарам, уплаченного при их ввозе в РФ таможенным органам.
Ответ: В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенной процедуре выпуска для внутреннего потребления, подлежат вычету при условии, что данные товары приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Перечень объектов налогообложения налогом на добавленную стоимость установлен п. 1 ст. 146 Кодекса. При этом вывоз товаров с территории Российской Федерации, в том числе в таможенной процедуре реэкспорта, в данный перечень не включен.
Таким образом, суммы налога на добавленную стоимость по реэкспортируемым товарам, уплаченные таможенным органам при их ввозе на территорию Российской Федерации и ранее принятые к вычету налогоплательщиками, подлежат восстановлению».
Коллегия Налоговых Консультантов, 28 ноября 2024 года
[1] Конвенция Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров
[2] за исключением случая, когда суммы ввозных таможенных пошлин, налогов уплачены (взысканы) в связи с совершением действий в нарушение целей и условий предоставления льгот по уплате ввозных таможенных пошлин, налогов и (или) в нарушение ограничений по пользованию и (или) распоряжению этими товарами в связи с применением таких льгот
Начать дискуссию