Вопрос
Организацией были приобретены сертификаты/декларации на товар. Сроки действия сертификатов 5 лет. Затраты списывались равными долями в течение срока действия сертификата. Прошло 2 года, Организация больше не продает товар, и не собирается продавать товар, под который приобретается сертификат.
Вправе ли Организации учесть в бухгалтерском учете единовременно несписанную часть сертификатов?
Ответ
В налоговом учете, по нашему мнению, Организация была вправе учесть затраты на подтверждение соответствия в составе расходов единовременно на дату предъявления Организации документов, служащих для произведения расчетов.
При принятии решения о прекращении продажи товара, под который приобретался сертификат/декларация, Организация вправе списать несписанную часть затрат в порядке, предусмотренном для исправления ошибки.
Соответственно, Организация вправе списать несписанную часть затрат на сертификаты/декларации в текущем налоговом периоде, если по итогам текущего налогового периода получена прибыль. В противном случае Организация следует подать уточненную налоговую декларацию за налоговый период, в котором расходы должны быть списаны единовременно.
В бухгалтерском учете несписанную стоимость сертификатов/декларации следует учесть единовременно в составе расходов в связи с прекращением возможности поступления доходов.
Обоснование
В соответствии с частью 1 статьи 20 Закона № 184-ФЗ[1] подтверждение соответствия на территории РФ может носить добровольный или обязательный характер.
В силу части 3 статьи 20 Закона № 184-ФЗ обязательное подтверждение соответствия осуществляется в формах:
принятия декларации о соответствии (далее – декларирование соответствия);
обязательной сертификации.
Декларация о соответствии и сертификат соответствия имеют равную юридическую силу и действуют на всей территории РФ в отношении каждой единицы продукции, выпускаемой в обращение на территории РФ во время действия декларации о соответствии или сертификата соответствия, в течение срока годности или срока службы продукции, установленных в соответствии с законодательством РФ (часть 3 статьи 23 Закона № 184-ФЗ).
Работы по обязательному подтверждению соответствия подлежат оплате на основании договора с заявителем. Стоимость работ по обязательному подтверждению соответствия продукции определяется независимо от страны и (или) места ее происхождения, а также лиц, которые являются заявителями (часть 4 статьи 23 Закона № 184-ФЗ).
При этом и сертификат соответствия, и декларация соответствия имеют срок действия (статьи 24, 25 Закона № 184-ФЗ).
Налоговый учет
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на сертификацию продукции и услуг, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны.
В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов в случае, если эти расходы соответствуют следующим критериям:
документально подтверждены;
экономически обоснованы;
направлены на получение дохода;
отсутствуют в перечне статьи 270 НК РФ.
Таким образом, в общем случае Организация вправе признать в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли, суммы затрат на декларирование соответствия реализуемых ею товаров при наличии надлежащего документального подтверждения.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 НК РФ.
Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ установлено, что датой осуществления внереализационных и прочих расходов, в частности, в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
В Письме Минфина РФ от 20.03.2017 № 03-03-06/1/15663 по вопросу учета расходов на обязательную сертификацию продукции для целей налога на прибыль было указано следующее:
«На основании подпункта 2 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на сертификацию продукции и услуг, а также на декларирование соответствия с участием третьей стороны.
Статьей 272 Кодекса предусмотрено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.
В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.
Согласно пункту 2 статьи 318 Кодекса сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Кодексом.
Вместе с тем подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса предусмотрено, что датой осуществления расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные работы (оказанные услуги) является дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.
Учитывая изложенное, затраты на сертификацию продукции могут быть единовременно включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов».
Аналогичные выводы содержат письма Минфина РФ от 08.06.2017 № 03-03-06/1/35781, от 29.07.2019 № 03-03-06/1/56593.
Ранее Минфин РФ высказывал противоположную точку зрения, предлагая учитывать расходы на сертификацию равномерно в течение срока действия сертификата/декларации (письма Минфина России от 18.03.2013 № 03-03-06/1/8186, от 25.05.2011 № 03-03-06/1/307).
С учетом изложенного, по нашему мнению, Организация была вправе единовременно учесть затраты на декларирование соответствия реализуемого ею товара на дату предъявления организации документов, служащих основанием для произведения расчетов.
В рассматриваемом случае затраты по подтверждению соответствия учитываются Организацией в составе расходов равномерно исходя из срока действия сертификата/декларации.
Поскольку, по нашему мнению, Организация была вправе учесть затраты на подтверждение соответствия в составе расходов единовременно на дату предъявления Организации документов, служащих для произведения расчетов, то при принятии решения о прекращении продажи товара, под который приобретался сертификат/декларация, Организация вправе списать несписанную часть затрат в порядке, предусмотренном для исправления ошибки.
Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.
Таким образом, в случае, если искажение не привело к занижению суммы налога к уплате, налогоплательщик вправе или подать уточнённую декларацию, или отразить корректировку налоговой базы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
При этом налоговая база текущего периода может быть скорректирована на суммы выявленного искажения, только в том случае, если в текущем периоде получена прибыль (Письма Минфина РФ от 29.07.2022 № 03-07-11/73602, от 06.04.2020 № 03-03-06/2/27064, от 16.02.2018 № 03-02-07/1/9766). Финансовый результат деятельности (прибыль или убыток) в периоде возникновения ошибки не имеет значения в целях применения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ (пункт 10 Письма ФНС РФ от 28.07.2021 № БВ-4-7/10638). Налоговые периоды за пределами трехлетнего срока не могут быть скорректированы (Письмо ФНС РФ от 21.10.2024 № Д-5-15/71@).
Следовательно, на наш взгляд в рассматриваемом случае Организация вправе списать несписанную часть затрат на поддержание соответствия в текущем налоговом периоде, если по итогам текущего налогового периода получена прибыль. В противном случае Организация вправе подать уточненную налоговую декларацию за налоговый период, в котором расходы должны быть списаны единовременно.
Бухгалтерский учет
В бухгалтерском учете, по нашему мнению, затраты на сертификацию/ декларирование можно признавать одним из двух способов:
признать в расходах единовременно на дату оформления документа (пункты 5, 16 ПБУ 10/99);
признавать в составе расходов в течение периода, на который оформлен документ, руководствуясь принципом соотнесения доходов и расходов (пункты 5, 16, 19 ПБУ 10/99).
В рассматриваемом случае затраты по подтверждению соответствия учитываются Организацией в составе расходов равномерно исходя из срока действия сертификата/декларации.
По нашему мнению, в связи с тем, что Организация больше не будет продавать товар, на который были приобретены сертификаты/декларации, т.е. будет прекращено получение доходов, связанных с приобретением этих сертификатов/деклараций, оставшаяся стоимость сертификатов подлежит единовременному списанию в состав расходов.
Коллегия Налоговых Консультантов, 12 декабря 2024 года
[1] Федеральный закон от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании»
Начать дискуссию