Телеграм-канал https://t.me/knk_audit Бухучет, налоги, нововведения, прослеживаемость, иностранные компании, сложные случаи |
У нас заключен договор поставки товара. Поставщик – российское юр. лицо. Цена товара выражена в уе.
1 уе равен китайскому юаню. Условия поставки - 100% предоплата. Оплата производится по курсу ЦБ РФ на день списания денежных средств с расчетного счета покупателя. Документами мы обмениваемся на бумажном носителе.
При поставке товара поставщик предоставил нам УПД со статусом «1» с дополнительной колонкой «9а», в которой указал валютную сумму. Является ли добавление этой колонки нарушением правил выставления УПД? Является ли это препятствием для вычета НДС? Может ли ФНС снять с вычета НДС по этим счет-фактурам?
Ответ
Действующим законодательством прямо предусмотрена возможность указания дополнительной информации в счете-фактуре при условии сохранения ее формы.
С учетом разъяснений фискальных органов можно сделать вывод о том, что внесение дополнительной информации в УПД будет сохранять форму счет-фактуры, если информация будет отражена следующим образом:
- после полей для подписей счета-фактуры;
- слева от графы 1 или справа от графы 11 табличной части.
В рассматриваемом нами случае поставщиком внесена дополнительная графа 9а в УПД между графой 9 и 10 табличной части, относящейся к форме счета-фактуры, в связи с чем, по сути, форма счета-фактуры была изменена.
По нашему мнению, добавление дополнительной графы 9а в УПД не препятствует налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю.
В настоящее время отсутствует информация о том, какие последствия могут возникнуть в случае изменения формы счета-фактуры, например, внесения дополнительной графы в табличной части межу графами 1 – 11.
Также нами не обнаружена арбитражная практика, свидетельствующая о том, что в случае изменения формы счета-фактуры налоговый орган отказывает в вычете НДС на основании такого счета-фактуры, УПД.
С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что риски предъявления претензий в рассматриваемом нами случае минимальны, однако, учитывая многочисленные разъяснения фискальных органов о необходимости соблюдения форма счета-фактуры, полностью их исключить мы не можем.
Обоснование
В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Пунктами 5, 5.1, 6 статьи 169 НК РФ предусмотрены реквизиты, подлежащие обязательному указанию в счете-фактуры.
Кроме того, Форма и Правила заполнения счета-фактуры утверждены Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее – Постановление № 1137).
В силу пункта 9 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных Постановлением № 1137, налогоплательщик вправе указывать в дополнительных строках и графах счета-фактуры дополнительную информацию при условии сохранения формы счета-фактуры, утвержденной Постановлением № 1137.
Таким образом, действующим законодательством прямо предусмотрена возможность указания дополнительной информации в счете-фактуре при условии сохранения ее формы.
В Письме Минфина РФ от 28.07.2021 № 03-07-09/60435 по вопросам указания дополнительной информации в счете-фактуре были даны следующие разъяснения:
«Форма и Правила заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 26 декабря 2011 г. N 1137.
В соответствии с пунктом 9 Правил налогоплательщик вправе указывать в дополнительных строках и графах счета-фактуры дополнительную информацию, в том числе реквизиты первичного документа, при условии сохранения формы счета-фактуры.
Таким образом, дополнительную информацию возможно указывать в дополнительных строках и графах после предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица (подписи индивидуального предпринимателя), а также между строкой 7 "Валюта: наименование, код" и табличной частью счета-фактуры и в табличной части счета-фактуры (при условии сохранения последовательности граф формы счета-фактуры).
В связи с этим в случае если дополнительная информация указана между строкой 7 "Валюта: наименование, код" и табличной частью счета-фактуры, то такой счет-фактура не является составленным с нарушением установленного порядка при условии, что на основании абзаца второго пункта 2 статьи 169 Кодекса реквизиты счета-фактуры не препятствуют налоговому органу идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю».
Аналогичные выводы сделаны в Письме ФНС РФ от 17.08.2016 № СД-4-3/15094@.
В Письме Минфина РФ от 08.04.2016 № 03-07-09/20121 уточнено:
«…дополнительную информацию следует указывать в дополнительных строках и графах после предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица (подписи индивидуального предпринимателя).
Указывать дополнительную информацию в дополнительных строках и графах, размещаемых до предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера организации или иного уполномоченного лица (подписи индивидуального предпринимателя), не следует».
Таким образом, по мнению фискальных органов, в счете-фактуре налогоплательщик вправе указывать дополнительную информацию после подписей руководителя и главного бухгалтера, а также между строкой 7 и табличной частью счета-фактуры.
Возможность применения УПД была впервые прокомментирована Письмом ФНС РФ «Об отсутствии налоговых рисков при применении налогоплательщиками первичного документа, составленного на основе формы счета-фактуры» от 21.10.2013 № ММВ-20-3/96@:
«В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.
При этом глава 21 НК РФ и постановление Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (далее - постановление Правительства РФ N 1137) не содержат ограничений на введение в формы счетов-фактур дополнительных реквизитов. Указание в счетах-фактурах дополнительных реквизитов (сведений) не является основанием для отказа в вычете сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), предъявленных покупателю продавцом.
Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Статьей 313 НК РФ определено, что подтверждением данных налогового учета являются в том числе первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).
Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) предусмотрена самостоятельность хозяйствующих субъектов в выборе форм документирования фактов хозяйственной жизни. В статье 9 Закона N 402-ФЗ установлен только перечень обязательных реквизитов первичных учетных документов.
Таким образом, начиная с 2013 года любой хозяйствующий субъект, не нарушая законодательство, может объединить информацию ранее обязательных для применения форм по передаче материальных ценностей (ТОРГ-12, М-15, ОС-1, товарный раздел ТТН) с дублирующими по большинству позиций реквизитами с информацией счетов-фактур, выписываемых в целях исполнения законодательства по налогам и сборам. Такое объединение при соблюдении требований Закона N 402-ФЗ и главы 21 НК РФ не может лишить хозяйствующего субъекта ни возможности учитывать оформленный факт хозяйственной жизни в целях бухгалтерского учета, ни возможности использовать право на налоговый вычет по НДС и возможности использовать право подтверждения затрат в целях исчисления налога на прибыль организаций (и других налогов).
Используя приведенные здесь принципы и основания, ФНС России предлагает к применению форму универсального передаточного документа (далее - УПД) на основе формы счета-фактуры.
Форма носит рекомендательный характер. Неприменение данной формы для оформления фактов хозяйственной жизни не может быть основанием для отказа в учете этих фактов хозяйственной жизни в целях налогообложения.
Предложение ФНС России формы универсального передаточного документа не ограничивает права хозяйствующих субъектов на использование иных соответствующих условиям статьи 9 Закона N 402-ФЗ форм первичных учетных документов (из действовавших ранее альбомов или самостоятельно разработанных) и формы счета-фактуры, установленной непосредственно постановлением Правительства РФ N 1137».
Таким образом, форма УПД является рекомендованной, предложенной ФНС РФ, в которой предусмотрено объединение формы счета-фактуры и реквизитов первичного документа. Такое объединение ФНС РФ посчитало возможным на основании того, что главой 21 НК РФ не запрещено указание дополнительных реквизитов в счете-фактуре. При этом сама форма счета-фактуры в УПД была сохранена.
В Письме ФНС РФ от 24.01.2014 № ЕД-4-15/1121@ было отмечено следующее:
«3. Форма Универсального передаточного документа, доведенная Письмом ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, носит рекомендательный характер. В этой связи налогоплательщик вправе добавлять в составляемый документ дополнительные столбцы по аналогии со столбцами "А" и "Б" и (или) вносить дополнительную информацию, необходимую сторонам оформляемой операции, по аналогии со строками 8 - 19 приведенной в вышеуказанном Письме формы Универсального передаточного документа».
Таким образом, упомянутые в Письме ФНС РФ строки и столбцы находятся за пределами строк и столбцов предусмотренных, Постановлением № 1137, и не нарушают установленную данным Постановлением форму счета-фактуры.
В Письме ФНС РФ от 23.12.2015 № ЕД-4-15/22619 даны следующие разъяснения:
«…стороны могут использовать приведенный в вышеуказанном письме ФНС России образец формы документа, объединяющей в себе форму счета-фактуры и информацию первичного учетного документа, дополняя его любыми другими показателями, необходимыми для отражения специальных условий сделок.
Это могут быть не содержащиеся в образце столбцы и строки за пределами черной рамки, что обеспечивает условие сохранения формы счета-фактуры».
С учетом приведенных разъяснений можно сделать вывод о том, что внесение дополнительной информации в УПД будет сохранять форму счет-фактуры, если информация будет отражена следующим образом:
- после полей для подписей счета-фактуры;
- слева от графы 1 или справа от графы 11 табличной части.
В рассматриваемом нами случае поставщиком внесена дополнительная графа 9а в УПД между графой 9 и 10 табличной части, относящейся к форме счета-фактуры, в связи с чем, по сути, форма счета-фактуры была изменена.
Отметим, что в приведенных нами разъяснениях отсутствует информация о том, какие последствия могут возникнуть в случае изменения формы счета-фактуры, например, внесения дополнительной графы в табличной части межу графами 1 – 11.
При этом на основании абзаца 2 пункта 2 статьи 169 НК РФ ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, а также неуказание (неверное указание) в счете-фактуре сведений, установленных подпунктами 16 - 18 пункта 5 настоящей статьи, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.
В рассматриваемом нами случае добавление дополнительной графы 9а в УПД не препятствует налоговым органам идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю
С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что основания для отказа в вычете НДС в рассматриваемом нами случае отсутствуют.
Также нами не обнаружена арбитражная практика, свидетельствующая о том, что в случае изменения формы счета-фактуры налоговый орган отказывает в вычете НДС на основании такого счета-фактуры, УПД.
С учетом изложенного, можно сделать вывод о том, что риски предъявления претензий в рассматриваемом нами случае минимальны, однако, учитывая многочисленные разъяснения фискальных органов о необходимости соблюдения форма счета-фактуры, полностью их исключить мы не можем.
Коллегия Налоговых Консультантов, 13 февраля 2025 года
Начать дискуссию