Обесценение запасов

Про проверку на обесценение основных средств, как новой для российского бухгалтера процедуре, я писал около года назад вот здесь: https://www.klerk.ru/user/209610/594085/.

Число комментариев превысило два десятка, то есть тема вызвала достаточный интерес.

Теперь же думаю обсудить вопрос обесценения запасов.

Занимаясь бухучетом (то успешно, то не очень) уже более сорока лет бухгалтерским учетом, считал эту тему — обесценение запасов и начисление резерва под него — чисто теоретической примочкой.

Мол, это имеет значение только для каких-нибудь умников, озабоченных написанием очередной статьи при работе над диссертацией. А вот для бухгалтера-практика заниматься этим нет смысла, поскольку никакой пользы для организации эта информация не несет.

Только пару лет назад до меня дошло, что начисление такого резерва дает руководству (и собственникам) более точную информацию о реальной стоимости его оборотных активов, что, в свою очередь, влияет на размер чистых активов и сумму дивидендов.

ФСБУ 5/2019 написан, как и другие Стандарты, весьма мудрено. И попытаемся перевести его более-менее понятно.

Итак.

Запасы организации оцениваются на отчетную дату, то есть по состоянию на 31 декабря (или чаще) по наименьшей из следующих величин:

• по их фактической себестоимости (то есть по какой они были оприходованы при поступлении);

• по чистой стоимости продажи.

Это написано в п. 28 ФСБУ 5/2019.

В п. 25 ПБУ 5/01 было примерно то же самое, только с использованием термина «текущая рыночная стоимость».

В п. 29 ФСБУ 5/2019 дается расшифровка понятия «чистая стоимость продаж», которой признается предполагаемая цена, по которой организация может продать запасы в том виде, в котором обычно продает их в ходе обычной деятельности, за вычетом предполагаемых затрат, необходимых для их производства, подготовки к продаже и осуществления продажи.

Почему надо было написать именно так умно, а не как раньше: — текущая рыночная стоимость? Лично мне не особенно понятно, большого различия не увидел.

Вот дальше уже интереснее: — При этом за чистую стоимость продажи запасов, отличных от готовой продукции, товаров, (то есть сырья, материалов, полуфабрикатов, незавершенного производства) принимается величина, равная приходящейся на данные запасы доле предполагаемой цены, по которой организация может продать готовую продукцию, работы, услуги, в производстве которых используются указанные запасы.

Вот это уже, как мне кажется, перебор (как к восьмерке с дамой — туз). Зачем такие сложные расчеты, и кто ими будет заниматься?

Хотя потом дано послабление: — если определение указанной величины является затруднительным, (а оно в 99,9999% таковым и будет) за чистую стоимость продажи запасов, отличных от готовой продукции, товаров, может быть принята цена, по которой возможно приобрести (ну, или продать) аналогичные запасы по состоянию на отчетную дату.

Таким образом, можно прийти к выводу, что между чистой стоимостью продаж и текущей рыночной стоимостью, других разниц, кроме логофилических  филологических, нет.

И следующий, примерный, естественно, порядок действий.

По результатам проведенной в конце года инвентаризации запасов* — сырья, материалов, товаров, продукции, незавершенного производства — надлежит установить не только сумму выявленных излишков и недостач, но и количество запасов, долгое время лежащих без движения.

*О необходимости проведения реальной, как минимум ежегодной, инвентаризации запасов лишний раз говорить не будем. Без нее и успешная организация довольно быстро может остаться ни с чем.  

И в зависимости от того, сколько именно в организации считается «долго» (год, полгода или там три месяца, что оптимально закрепить в учетной политике), и какова их сегодняшняя реальная стоимость (это уже должны сообщить господа снабженцы, менеджеры по закупкам и продажам, или как там они еще называются) бухгалтерия производит переоценку этих запасов:

ФСБУ 5/2019 не дает прямого указания, каким образом производит эту переоценку в регистрах бухгалтерского учета.

Считаю, что нет большой нужды изобретать что-то новое. Как и раньше, эту процедуру оптимально производить путем начисления резерва под снижение стоимости (обесценение) запасов.

Для учета информации о начислении такого резерва Инструкцией по применению плана счетов предназначен балансовый счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

Образование резерва под снижение стоимости запасов отражается в учете по кредиту счета 14 и дебету счета 91.02.

По мере списания запасов, по которым образован резерв, зарезервированная сумма восстанавливается записью:

• Дебет счета 14  Кредит счета 91.01.

Аналогичная запись делается и при повышении чистой стоимости продаж запасов, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

Аналитический учет по счету 14 оптимально вести по каждому резерву (виду запасов, по которому фактическая стоимость оказалась ниже чистой цены продаж).

При составлении годовой финансовой отчетности запасы, чистая стоимость продаж которых ниже фактической, следует отражать по строке 1210 «Запасы» Баланса (Формы № 1) за вычетом начисленного резерва (в нетто-оценке). Сумма расходов на его начисление в Отчете о финансовых результатах (Форме № 2) подлежит отражению по строке 2350 «Прочие расходы».

Далее на весьма условном примере рассмотрим порядок отражения переоценки материалов в регистрах учета.    

Предположим, что для производства продукции в начале года было закуплено 8000 ед. материала А по цене 200 руб./ед. (без учета НДС) и 10 000 ед. материала Б по цене 300 руб./ед.

И также в начале года было израсходовано (отпущено на производство продукции) 3000 ед. материала А и 6000 ед. материала Б. Остальные 5 тыс. ед. запаса А и 4 тыс. ед. запаса Б так и остались невостребованными.

По результатам проведенной инвентаризации запасов и информации соответствующих служб было установлено, что чистая стоимость продажи запаса А на конец года составляет 120 руб./ед., запаса Б — 240 руб./ед.

Фактическая стоимость 5000 ед. А составляет 1 000 000 руб. (5000 ед. х 200 руб./ед.), 4000 ед. Б — 1 200 000 руб. (4000 ед. х 300 руб./ед.).

Их чистая стоимость продаж, соответственно — 600 000 руб. (5000 ед. х 120 руб./ед.), и 960 000 руб. (4000 ед. х 240 руб./ед.).

Резерв под обесценение запаса А должен быть начислен в сумме 400 000 руб. (1 000 000 руб. – 600 000 руб.) записью:

• Дебет счета 91.032  Кредит счета 14 – 400 000 руб.

По запасу Б сумма резерва составит 240 000 руб. (1 200 000 руб. – 960 000 руб.) и отразится аналогичной проводкой:

• Дебет счета 91.02  Кредит счета 14 — 240 000 руб.

При этом также следует иметь в виду, что расходы по обесценению запасов не уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Следовательно, возникает вычитаемая временная разница (п. 11 ПБУ 18/02), что приводит к начислению отложенного налогового актива (п. 14 ПБУ 18/02).

В рассматриваемой ситуации его размер составит 128 000 руб. [(400 000 руб. + 240 000 руб.) х 20%].

И запись будет:

• Дебет счета 09  Кредит счета 68.04 — 128 000 руб.

Таким образом, организация в начале года отвлекла из оборота 2 200 000 руб. (1 000 000 руб. + 1 200 000 руб.), потратив их на приобретение запасов, которые до конца года так и не были использованы.

Кроме того, их обесценение принесло организации еще 640 000 руб. финансовых потерь (400 000 руб. + 240 000 руб.).

И это не считая расходов на хранение этих (как оказалось, не так уж и необходимых) материальных ценностей.

Плюс к этому, указанные потери, уменьшающие финансовый результат в регистрах бухгалтерского учета, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, что, в конечном итоге, приведет и к снижению размера чистых активов.

И еще раз хотим обратить внимание читателей, что начисление резерва под обесценение запасов позволяет наладить финансовый контроль за приобретением и рациональным использованием запасов.

Также, возможно, и можно будет получить ответ и на один из извечных вопросов: — А кто виноват?