Идеальная процедура проверки контрагента в 2023г. Как составить регламент должной осмотрительности

Сразу оговорюсь, что законодательное определение понятия «должная осмотрительность», классификация ее принципов, а также критерии оценки ее проявления налогоплательщиком при выборе контрагента в законодательстве отсутствуют. Поэтому все определения и попытки вывести какие – то закономерности этого явления — плод умозаключений автора, основанных на попытке критического  анализа ст. 54.1 НК, писем ФНС, судебной практики СКЭС ВС, бывшего ВАС и правовых позиций КС. Предпринятая в данной статье попытка очертить какие-то границы  никак не регламентированной законом процедуры проверки своего контрагента ни в коем случае не претендует на универсальность.

В предыдущей статье «Что такое должная осмотрительность при отборе контрагента? Ее роль в процессе доказывания вины налогоплательщика в уклонении от уплаты налогов»  мы попытались дать общее определение понятию «должная осмотрительность», установить ее фактическую роль в процессе доказывания невиновности налогоплательщика в уклонении от уплаты налогов, сформулировать стандарт «осмотрительного поведения в гражданском обороте, ожидаемый от разумного участника хозяйственного оборота» как того требуют ФНС и суды.

Итак, из анализа ст.54.1 НК следует, что искажение сведений — это сознательное, т.е. умышленное действие налогоплательщика, и непроявление должной осмотрительности и осторожности на этапе заключения договора с контрагентом (в совокупности с отсутствием внятной деловой цели) — важнейший составной элемент виновных умышленных действий налогоплательщика при получении им необоснованной налоговой выгоды.

Наличие такого умысла де-юре подлежит доказыванию налоговым органом (пункт 6 ст. 108 НК, письма ФНС России от 16 августа 2017 г. № СА-4-7/16152@, от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@ и т.д.). Однако в случае отсутствия у налогоплательщика реальных доказательств, подтверждающих добросовестность его действий при отборе контрагентов, налоговая служба де-факто отказывает в праве на учет понесенных расходов, а также заявленных к вычету сумм НДС.

Следовательно, чтобы максимально увеличить свои шансы на победу в споре с ИФНС и защитить налоговые вычеты компании стоит принять и исполнять специальный акт, который будет регламентировать технологию проверки каждого контрагента (накопления значимой налоговой информации по нему) с целью реализации на практике принципа должной осмотрительности. Назовем его «Регламент обеспечения принципа должной осмотрительности при отборе контрагентов для осуществления  финансово-хозяйственной деятельности».

Чем может помочь данный документ компании?

1.  Исключить потери (штрафы, пени, уплата недоимки) в результате предъявления претензий налоговыми органами в недобросовестной оптимизации налоговой базы по причине непроявления должной осмотрительности при отборе контрагентов (в результате прохождения комиссий по легализации налоговой базы, камеральных, выездных проверок; руководитель (бухгалтер) может ссылаться на наличие подобного документа на  налоговых допросах, при даче пояснений в устном и письменном виде, в т.ч. в ходе предпроверочного анализа, при встречных налоговых проверках и т.д.).

2. Снизить риск совершения мошеннических и иных противоправных действий в отношении компании при заключении сделок с ранее неизвестными контрагентами (зачастую у мошенников нет трудовых и материальных ресурсов, необходимых для исполнения обязательств). В договорах могут присутствовать явно невыгодные для компании условия, в том числе налоговые оговорки. Сотрудники компании могут оказаться взаимозависимыми с потенциальным контрагентом и заключить договор в личных целях и т.д. Подобные ситуации можно пресечь заранее.

3. Cущественно снизить риски привлечения к уголовной ответственности руководителя, главного бухгалтера организации по ст.199 УК РФ, привлечение их к субсидиарной ответственности по долгам организации как доказательство отсутствия умысла на совершение противоправных действий, т.к. за отбор и проверку контрагентов отвечали иные сотрудники.

4. Снизить вероятность отказа в проведении банковских операций Организации по перечислению денежных средств с расчетных счетов,  ограничении действия системы дистанционного банковского обслуживания, приостановлении операций с денежными средствами в соответствии с Федеральным Законом от 07.08.2001 №115-ФЗ «О противодействии легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, и финансирования терроризма» и т.д.

 Как видим, наличие и исполнение подобного документа может не раз  выручить компанию и ее руководителя и избавить их от многих проблем.

Для удобства применения на практике можно разбить процедуру проверки контрагента на несколько этапов по аналогии с процессом проверки компаний Федеральной Налоговой Службой:

1. Первичная («экспресс-проверка») — общая проверка благонадежности контрагента,

2. Основная («углубленная») проверка контрагента — проверка деловой репутации, платежеспособности, возможного риска неисполнения обязательств, наличие у контрагента необходимых ресурсов для исполнения сделки на основании официального запроса перечня необходимых документов,  

3. окончательная (комплексная) проверка, в т.ч.  проверка заключаемого договора законодательству РФ, составление всех необходимых документов по результатам проверки.

Однако,  прежде чем начать подробно рассматривать каждый этап проверки, стоит уделить внимание такому важному вопросу, как принципы сбора  доказательств должной осмотрительности при выборе контрагента

Как и любое явление, существующее в объективной реальности, должная осмотрительность базируется на ряде принципов, которые можно вывести из действующих нормативных актов РФ.

Считаю, что налогоплательщик проводит процедуру проверки контрагентов, руководствуясь принципами законности получения необходимой информации и ее актуальности, полноты проверки, дифференциации рисков при проведении проверки, разумности сроков ее проведения, равенства прав участников проверки (их также можно закрепить в Регламенте).

Принцип законности получения, обработки и хранения необходимой информации о контрагенте:

В процессе своей деятельности по проверке контрагента Общество обязано исполнять Конституцию Российской Федерации, Федеральный закон от 27.07.2006 №149-ФЗ  «Об информации, информационных технологиях и о защите информации», Федеральный закон от 27.07.2006 № 152-ФЗ «О персональных данных», требования НК (в т.ч. в части установленного режима налоговой тайны), ГК, требования  иных правовых актов Российской Федерации,  регулирующих соответствующую сферу правоотношений.

Компетентные должностные лица налогоплательщика также обязаны в ходе переговоров с контрагентом и после их проведения принять все необходимые меры по соблюдению и охране коммерческой тайны контрагента в соответствии с нормами Федерального закона от 29.07.2004 № 98-ФЗ «О коммерческой тайне» при условии надлежащего оформления обладателем информации соответствующего режима коммерческой тайны.

При запросе, например, паспортных данных лица, исполняющего функции единоличного исполнительного органа и (или) участника (участников) организации, ИП необходимо учитывать, что они содержат персональные данные указанных лиц, их передача является обработкой (распространением) персональных данных в соответствии со ст. 3 Федерального закона от 27.07.2006 № 152-ФЗ «О персональных данных» (далее —- Закон N 152-ФЗ). Обработка персональных данных может осуществляться в рассматриваемой ситуации только с письменного согласия субъектов персональных данных (ст. 6, 9 Закона № 152-ФЗ), которое должно включать в себя ряд обязательных реквизитов, указанных в п. 4 ст. 9 Закона № 152-ФЗ. Поэтому контрагент — юрлицо не вправе предоставлять копии паспортов без письменного согласия их владельцев (директора, участников и т.д.).

Принцип полноты проверки контрагента

Налогоплательщик не вправе ограничиваться проведением лишь стандартной процедуры проверки контрагентов на предмет их государственной регистрации в качестве юридических лиц, запроса у них учредительных документов и изучения соответствующих сервисов на сайте ФНС РФ www.nalog.ru  (формальный подход к соблюдению принципа должной осмотрительности  также не спасает от доначислений – см., например, письмо ФНС России от 16.03.15 № ЕД-4-2/4124). Необходимо собрать максимально возможное количество документов и информации о контрагенте для формирования персонального досье на него не только на преддоговорной стадии выбора контрагента и заключение сделки с ним, но и на стадии исполнения договора.

Принцип актуальности информации о контрагенте

На стадии исполнения договора (особенно на крупные суммы и длящегося характера) следует регулярно связываться с исполнителем работ (услуг). Запросите у него информацию о привлечении субподрядчиков. Систематически запрашивайте и получайте все первичные документы, оформляемые в ходе исполнения договора. Проверяйте при этом полномочия на подписание первичных и иных документов. Фиксируйте при помощи фото- и видеоаппаратуры факты личных встреч с руководителем контрагента, составляйте протоколы переговоров. Контролировать  наличие необходимых ресурсов, сдачу отчетности, исполнение договорных обязательств.

Принцип дифференциации рисков

Критерии проявления должной осмотрительности не могут быть одинаковыми для случаев ординарного пополнения материально-производственных запасов  и в ситуациях, когда налогоплательщиком приобретается дорогостоящий актив либо привлекается контрагент в соответствии с основным профилем хозяйственной деятельности (см. Определение Верховного Суда РФ от 14 мая 2020 г. № 307-ЭС19-27597 по делу № А42-7695/2017). Тем самым, для основных сделок предприятия (например, по грузоперевозкам или поставкам, строительному подряду и т.д.) стандарт проверки является более высоким, чем для остальных (покупка канцтоваров для бухгалтерии, текущий ремонт офисных помещений, принадлежащих фирме и т.д.).

Например, если предметом сделки выступает дорогостоящий актив (оборудование, объект недвижимости) или необходимость выполнения значительного объема работ, налогоплательщику следует быть максимально осмотрительным и изучить не только поставщика оборудования, но и историю приобретаемого объекта (не было ли совершено несколько его перепродаж «по цепочке»; насколько сильно отличается стоимость покупки от первоначальной цены завода-изготовителя, чем обусловлена эта разница).

Принцип равенства прав участников проверки

Стоит понимать, что согласно нормам действующего законодательства, у контрагента нет обязанности предоставлять копии учредительных и иных (например, бухгалтерской отчетности, договоров аренды помещения, о наличии основных средств и т.д.) документов, по Вашему запросу для подтверждения проверки должной осмотрительности. В данном случае рекомендуется истребовать у него официальный отказ в письменной форме.

Учитывайте, что границы проявления должной осмотрительности определяются, в том числе, доступностью сведений, которые могут быть получены налогоплательщиком от своих контрагентов (см., например, постановления Арбитражного суда Уральского округа от 04.08.2021 № А76-25957/2018, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2021 № А47-17004/2020).

Принцип разумности сроков проведения проверки контрагента

При проведении проверки компании приходится изучить немалый объем информации о потенциальном контрагенте и запросить значительное количество документов. Когда фирма работает с несколькими  постоянными контрагентами, то вряд ли это займет много времени и отвлечет у нее много ресурсов. А если таких контрагентов десятки, а то и сотни? Необходимо будет выстроить целую технологию проверки, назначить ответственных лиц за ее исполнение, возможно, выделить отдельное помещение для хранения полученных документов под архив.

Специфика деятельности компании может подразумевать срочность организации бизнес — процесса (например, грузоперевозки), что может повлечь за собой факт совершения первой сделки с контрагентом без представления им всех необходимых для подтверждения должной осмотрительности документов. В данном случае проверочные мероприятия проводятся уже на этапе дальнейшего сотрудничества с контрагентом (вторая и последующая сделки). Главное — выявить у него отсутствие признаков фирмы — однодневки (интернет-ресурсы позволяют сделать это буквально за считанные минуты) и запросить хотя бы самые основные документы  по электронным каналам связи. Добросовестный контрагент всегда держит подобные бумаги «наготове» и не возражает, если их просят предоставить для ознакомления.

Автор по своему опыту считает, что наиболее оптимальный срок проверки контрагента составляет от 2 (двух) до 5 (пяти) рабочих дней (с учетом срока отправки запроса о представлении необходимых документов и ответа контрагента на него). Необходимо прописать его в Регламенте проверки. Подобный срок будет являться еще одним доказательством для налоговых органов, что Вы потратили достаточное время для установления всех ключевых сведений о контрагенте, т.е. вели себя добросовестно и разумно.

Что включает в себя Первичная проверка, какие доказательства собрать на данном этапе.

Первичная проверка (или назовем ее еще «экспресс-проверка») деятельности контрагента, проводится посредством использования сети Интернет, в частности, путем поиска и изучения сведений о нем на следующих ресурсах:

• arbitr.ru сайт Арбитражного суда Российской Федерации — на предмет участия контрагента в арбитражных судебных спорах в качестве истца либо ответчика.

• sudrf.ru, sudact.ru — сайты судов общей юрисдикции.

• www.nalog.ru — изучение сайта Федеральной налоговой службы (раздел «Проверь себя и контрагента»), проверки наличия о контрагенте сведений в ЕГРЮЛ/ЕГРИП, в т.ч. достоверность (недостоверность) сведений о директоре (участнике), юридическом адресе контрагента, получение электронной выписки из ЕГРЮЛ/ЕГРИП  (файл в формате pdf с электронной подписью налоговой равнозначен бумажному аналогу с печатью (письмо ФНС России от 11.08.15 № ГД-4-14/14094), оценка надежность делового партнера через сервис «Риски бизнеса: проверь себя и контрагента», в т.ч. сдает ли контрагент отчетность, не дисквалифицирован ли его директор, не числится ли адрес контрагента в списке адресов массовой регистрации.

• www.fssp.gov.ru — сайт Федеральной службы судебных приставов на предмет наличия либо отсутствия у контрагента исполнительных производств.

• www.fedresurs.ru — единый федеральный реестр сведений о фактах деятельности юридических лиц; поиск информации о том не находится ли контрагент в состоянии ликвидации или банкротства.

• www.fsrar.ru — проверка лицензии.

• rnp.fas.gov.ru — сайт ФАС России, где можно изучить список недобросовестных контрагентов, которые участвуют в госзакупках.

• www.rosreestr.gov.ru — на сайте Росреестра можно проверить информацию о недвижимости по адресу, который заявлен в качестве фактического или юридического.

• sro.gosnadzor.ru — проверка наличия допуска к строительной деятельности и членства в саморегулируемой организации.

• gir-bo.ru — получить данные бухгалтерской отчетности ООО, ЗАО, ПАО, в частности, при письменном отказе контрагента от их добровольного представления.

• сервисы.гувм.мвд.рф — проверить действительность паспортных данных директора (участника) организации, ИП при их фактическом наличии на данном этапе проверки.

• Изучаются сведения, полученные также из иных программ в сети интернет, анализирующих деятельность компаний (например, «Спарк», «Контур.Фокус», «За честный бизнес» и т.д.).

• Оценивается общий информационный фон о деятельности контрагента, корпоративные сайты, содержащиеся на них контакты (адрес, телефон и т. п.), информация и фото на сайте во вкладках «Развитие», «О нас», «Новости» и т. п. 

Стоит изучить в интернете новости и отзывы клиентов, которые касаются работы контрагента. Судьи принимают в качестве доказательств информацию, которую налоговики получают на сайте компании (решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12.12.14 № А56-55281/2014).

При этом стоит учитывать, что само по себе отсутствие упоминаний и сайта не доказывает нарушение в порядке проявления должной осмотрительности (постановление АС Московского округа от 25.04.2019 № Ф05-5314/2019 по делу N А40-13288/2018).

В сервисе «Прозрачный бизнес» на сайте ФНС РФ можно также сравнить контрагентов по следующим параметрам: численность персонала, размер выручки, сумма недоимки, сумма уплаченных налогов и пр. Показатели выбранного вами контрагента должны быть лучше, чем у остальных кандидатов.

 Срок первичной проверки составляет от 1 (одного) часа (если необходимо срочное заключение договора с контрагентом) до 1 (одного) рабочего дня (в обычном порядке).

Результаты онлайн-запросов (в т.ч. отрицательные) в виде скриншота страницы с найденными данными подлежат обязательной фиксации на бумажном и электронном носителе. Страница распечатывается, проставляется дата и заверяется подписью юриста, который проводил экспресс-проверку контрагента. Без распечаток с сайта суд может не принять результаты онлайн-проверки (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.06.15 № А40-171142/14). Результаты обращения к онлайн-сервисам оформляются в виде справки о наличии (отсутствии) определенных признаков фирмы-однодневки