Содержание статьи:
I. Судебная практика о возврате изъятых в ходе выемки предметов и документов. Почему налогоплательщику всегда стоит иметь в распоряжении качественные копии документов.
II. Алгоритм возврата изъятых налоговиками при выемке предметов и документов. Как компании или ИП поможет грамотно составленное ходатайство.
III. Реальный ущерб и упущенная выгода налогоплательщика, причиненные бездействием чиновников. Общие вопросы их взыскания.
IV. Неординарные ситуации, возникающие после выемки предметов (документов):
истребование копий ранее изъятых документов;
передача налоговиками изъятых электронных носителей информации третьим лицам;
кто возвращает изъятые оперативниками и переданные затем налоговикам предметы и документы.
При этом закон никак не регламентирует порядок и сроки возврата имущества налогоплательщика (к которому относятся в т.ч. и оригиналы документов) после того, как проверочные мероприятия в отношении него завершены. Формально все изъятое может храниться в инспекции долгие месяцы, если не годы. При этом пробелы НК РФ, фактически допускающего подобную ситуацию, не торопятся закрыть и российские суды.
I. Судебная практика о возврате изъятых в ходе выемки предметов и документов. Еще один аргумент в пользу того, что налогоплательщику всегда стоит иметь в распоряжении качественные копии документов
Некоторые судебные инстанции прямо говорят, что НК такой возврат не предусматривает (например, постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2019 № А46-2060/2018). При этом данное дело примечательно еще и тем, что суд пришел к выводу, что налогоплательщик не вправе требовать возврата ему изъятых оригиналов документов для проведения почерковедческой экспертизы в избранном им экспертном учреждении в случае, если его не устроило заключение эксперта, привлеченного налоговиками.
Это еще одна причина, по которой компании необходимо делать качественные копии с каждого изымаемого при проведении выемки документа или электронного носителя информации либо настаивать на их изготовлении в налоговой инспекции.
В противном случае налогоплательщик лишает себя возможности эффективно защищать свои права путем проведения повторной или дополнительной экспертизы по хорошим копиям документов, которую суды в настоящее время признают допустимым доказательством (СМ., например, Определение ВС от 14.03.2017 по делу №20-КГ16-21, п.9 Обзора судебной практики № 4, утв. Президиумом ВС 23.12.2020). Ранее считалось, что почерковедческая экспертиза может быть проведена только по оригиналам документов (например, Постановления 9ААС от 17.11.2016 по делу №А40-200181/2014, АС Московского округа от 15.09.2014 по делу №А40-143201/2013).
Впрочем, возвращаясь к вопросу изъятия предметов и документов у налоговиков, отметим, что у судов существует и противоположная точка зрения на вопрос возможности их истребования на основании статьи 94 НК.
В качестве хрестоматийного наглядного примера можно привести решение Арбитражного суда Московского округа (постановление от 04.10.2018 № А40-191145/2017). Компания в нарушение статьи 91 НК не предоставила проверяющим доступ к серверам, где хранилась информация с рабочих компьютеров, поэтому они были изъяты налоговиками для проведения экспертизы.
При этом назначение и проведение экспертизы инспекцией заняло 10 месяцев. По окончании мероприятий налогового контроля компания обратилась в ИФНС с заявлением о возврате изъятых серверов, однако никаких действий по возврату имущества со стороны налоговиков не последовало. Предпринимателю пришлось обратиться в суд
Суд указал, что в НК нет нормы, которая бы регулировала срок возврата изъятых документов и предметов. Но это не может быть основанием для их удержания «после того, как отпали обстоятельства, в связи с которыми произошло изъятие». В данном случае серверы были изъяты для проведения экспертизы. Поэтому у инспекции не было основания удерживать их после получения экспертного заключения. Бездействие налогового органа было признано незаконным.
II. Алгоритм возврата изъятых налоговиками при выемке предметов и документов, Как компании или ИП поможет грамотно составленное ходатайство.
Чтобы вернуть изъятое имущество, направьте в адрес ИФНС соответствующее ходатайство с просьбой вернуть все изъятое при выемке.
Если по какой-либо причине опись изымаемых при выемке предметов и документов не составлялась, то направьте хотя бы примерный реестр изъятых документов, Можно дополнить его просьбой о предоставлении копий первичных документов, электронных носителей информации, необходимых для ведения хозяйственной деятельности, которые должны быть сняты в присутствии представителей компании (если вопреки требованиям закона они не были сняты ранее). Это позволит «не упустить» ни одного важного документа, а затем внести их в повторное ходатайство
Ходатайство может содержать следующие пункты:
Ссылку на дату и номер постановления о проведении выемки, ФИО должностных лиц, ее проводивших.
Обязательно приложите к нему перечень изъятых предметов, список документов, подлежащих возврату, максимально перечислив их индивидуализирующие признаки.
Укажите каким образом бездействие чиновников парализует рабочие процессы фирмы (например, отсутствие печатей не позволяет оформлять первичные документы, электронных ключей от системы «Банк-клиент» — распоряжаться расчетными счетами в штатном режиме, без ежедневного представления в банк кипы платежных поручений на бумаге, компьютеров с программой «1С» — полноценно вести бухучет и сдавать отчетность и т.д.)
Если инспекторы изъяли имущество, которое не является собственностью компании либо личное имущество ее сотрудников, укажите это в ходатайстве. Предъявите кассовые чеки, подтверждающие, что техника принадлежит сотрудникам. Приложите инвентарные описи, подтверждающие, что предметы не числятся на балансе компании.
В ходатайстве сошлитесь на п. 14 Инструкции о порядке изъятия документов, утв. письмом Минфина РСФСР от 26.07.1991 № 16/176 («Изъятые документы передаются на хранение в Государственную налоговую инспекцию и хранятся в спецчасти до принятия решения руководителем Государственной налоговой инспекции о их осмотре, проверке и исследовании. При отсутствии злоупотреблений изъятые документы возвращаются предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам с росписью в получении документов или заказной корреспонденцией по почте»). Суды в своих решениях до сих пор ссылаются на Инструкцию № 16/176 (СМ, например, постановление Пятнадцатого ААС от 29.11.2016 №А53-10501/2016).
Укажите, что у проверяющих отсутствуют основания удерживать изъятое после того как будут проведены все необходимые мероприятия налогового контроля, в т.ч. экспертизы. Если контролеры забрали подлинники документов и при этом на месте не были сняты их копии, то в течение пяти рабочих дней они должны быть изготовлены и переданы налогоплательщику (п.8 ст. 94 НК). При этом возврат компании именно копий документов Налоговым кодексом не предусмотрен (письмо Минфина от 12.07.2007 №03-02-07/1-327).
Не стоит сбрасывать со счетов и такой инструмент как компенсация убытков, причиненных бизнесу бездействием чиновников. Об этом тоже стоит указать в ходатайстве, приложив к нему соответствующие расчеты сумм понесенных убытков (хотя бы примерные). Возможно, это стимулирует налоговиков действовать активнее.
Если, несмотря на полученное ходатайство, налоговый орган не вернет документы, обжалуйте его бездействие сначала в вышестоящий налоговый орган (ст. 138, 139 НК), а потом — в арбитражный суд.
III. Реальный ущерб и упущенная выгода налогоплательщика, причиненные бездействием чиновников. Общие вопросы их взыскания.
НК РФ обязывает возмещать в полном объеме убытки, которые были нанесены налогоплательщикам. Нежелание налоговиков возвращать дорогостоящее имущество налогоплательщику (например, серверы, цифровую технику и т.д.) подпадает под действие данной нормы закона.
Однако чтобы возместить убытки, пострадавшая сторона в соответствии со ст. 35 НК, ст. 1069 ГК должна доказать:
противоправность бездействия причинителя убытков (проверяющие не желают возвращать имущество налогоплательщика без уважительных причин);
наличие и размер понесенных убытков;
связь между противоправными действиями и убытками;
принятие мер для предотвращения или уменьшения убытков.
Если хотя бы один из этих элементов не будет установлен, то в компенсации фирме будет отказано.
При этом на практике доказать наличие всех составляющих удается далеко не всегда
Например, в уже упоминавшемся нами выше Постановлении АС Московского округа от 04.10.2018 по делу №А40-191145/2017 была рассмотрена ситуация, когда в ходе выемки у компании изъяли сервер. Налоговики несколько раз предлагали сотруднику компании посетить инспекцию со своими техническими средствами и скопировать данные, которые были необходимы для работы. Представители фирмы пояснили, что для этого компании нужно купить второй сервер, что является затратным для организации. Однако суд данный аргумент не воспринял, посчитав, что в бездействии ИФНС в таком контексте нет признака противоправности
Затем проверяющие передали сервер экспертам, и через некоторое время налоговая инспекция получила результаты исследования. Забрать свое имущество налоговики предложили компании только через два месяца. В данной части бездействие инспекторов, выразившееся в уклонении от возврата сервера после проведения экспертизы, было признано неправомерным.
Не лишним будет напомнить, что в составе убытков можно взыскать и расходы на юридическую помощь в ситуации неправомерного удержания ИФНС изъятых предметов и документов. Пример — определение ВС РФ № 306-ЭС19-27836 от 20.07.2020г. В нем Верховный суд указал, что налоговики отвечают за убытки, причиненные своими неправомерными действиями, которые подлежат возмещению из федерального бюджета (п. 1 ст. 35 НК). Значит, возможна и компенсация стоимости юридических услуг.
Но при этом учитывайте, что в том же Определении Верховный суд подчеркивает: на организации либо предпринимателе «лежит бремя документального подтверждения» своих действий. И расходы, понесенные на сбор доказательств, — часть такого бремени. Значит, нет оснований для возмещения затрат на юридические услуги по сбору доказательств и оформлению жалобы. Впрочем, на рассматриваемую ситуацию невозврата инспекцией предметов и документов, изъятых в ходе выемки, данное положение не распространяется.
При этом для возмещения убытков не обязательно обращаться в арбитражный суд, чтобы признать незаконность действий ИФНС. Как гласит рассматриваемое Определение, вышестоящий налоговый орган, удовлетворяя требования о взыскании убытков, в т.ч. на оплату юруслуг, может отметить намеренное «игнорирование инспекцией положений НК» или сослаться на иные грубые нарушения проверяющих.
Также наряду с прямыми убытками, причиненными бездействием налоговиков, не желающих вернуть изъятые в ходе выемке документы и предметы, компенсации также подлежит и упущенная выгода, т.е не полученный по вине проверяющих доход (п. 2 ст. 103 НК).
Но, чтобы ее взыскать с бездействующих налоговиков, понадобится доказать следующие моменты:
наличие упущенной выгоды, т.е. сумму дохода, которую налогоплательщик реально бы получил при обычных условиях ведения своей финансово-хозяйственной деятельности (наличие условий для извлечения дохода, проведения приготовлений, получение гарантий и заверений, письменных договоренностей с контрагентами и т.д.)
сумма упущенной выгоды, подтвержденная договорами, деловой перепиской, платежными поручениями по ранее заключенным аналогичным сделкам, первичными бухгалтерскими документами, экспертными заключениями
причинно-следственная связь между бездействием налоговиков и упущенной выгодой, т.е. отсутствует иная причина возникновения убытков (например, из-за отсутствия возможности сдать отчетность компания не смогла представить квитанцию о приеме ИФНС декларации по НДС за последний квартал потенциальному контрагенту, чтобы подтвердить свою добросовестность, из-за чего не смогла заключить с ним выгодную сделку, переговоры о которой вела не одну неделю)
приготовления налогоплательщика к получению дохода, т.е. подтвержденные документально действия и фактические приготовления (например, частично исполнение договора, деловая переписка с контрагентом, заключение параллельных сделок, заключение срочных трудовых договоров с сотрудниками, которых приняли в компанию для исполнения договора и т.д.)
IV. Неординарные ситуации, возникающие после выемки предметов (документов)
Истребование фискалами копий документов, оригиналы которых они ранее изъяли в ходе налоговой проверки и не вернули. Привлечение налогоплательщика к ответственности.
Порой на практике возникает абсурдная ситуация: налоговая привлекает предпринимателя к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК за непредставление ей сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, т.е. тех самых документов, которые были перед этим были изъяты ее сотрудниками в ходе выемки.
Впрочем, судебные инстанции последовательно приходят к выводу, что ответственность за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК, может быть применена только в том случае, если запрашиваемые документы имелись у налогоплательщика в наличии, и у него была реальная возможность представить их в указанный срок.
Налоговый орган не вправе истребовать у компании копии документов, подлинники которых ей не вернули. Поэтому объективная невозможность их представления налогоплательщиком исключает налоговую ответственность (постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.02.2022 № А40-70726/21, № А40-68529/21).
Вправе ли проверяющие передавать изъятые электронные носители информации третьим лицам для их диагностики, ремонта или восстановления данных? Будет ли это считаться нарушением налоговой тайны?
Ответ на первый вопрос можно получить, ознакомившись, в частности, с Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 08.12.2021 № А40-35042/2021
Налоговики провели в компании выемку документов, в ходе которой изъяли носители информации (сервер, жесткий диск с программой «1С»). В ходе выемки электронных носителей присутствовал специалист, осуществлявший копирование содержимого жесткого диска на диск, который ему предоставил представитель компании. В процессе копирования произошли неполадки и жесткий диск отключился. Повторно включить его не удалось, поэтому инспекции пришлось привлечь специализированную организацию для диагностики, ремонта и восстановления данных.
Все действия проверяющих контролировали работники фирмы. Их индивидуализирующие признаки указали в протоколе. Этого достаточно.
Статья 94 НК не обязывала инспекторов распечатывать электронные документы, нумеровать, прошивать и заверять их. Суд не увидел в действиях чиновников каких-либо нарушений налоговой тайны.
Кроме того, по факту восстановления информации эксперт должен составить экспертное заключение. В исследовательской части эксперт обязан зафиксировать обстоятельства ведения программы «1С», составление отчетности компании, а также, что представляло из себя восстановление базы данных (постановление АС Северо-Кавказского округа от 05.03.2017 №А53-278/2016) Суды считают, что инспекция должна вызвать фирму на осмотр электронных носителей, а также предоставить ей скопированные сведения в течение пяти дней со дня их изъятия (пункт 8 ст. 94 НК, постановление ФАС Уральского округа от 15.03.2012 №А76-9906/2011).
Причем речь идет именно о копировании. Возврат оригиналов документов и электронных носителей информации возможен только после вынесения решение по выездной проверке (постановление АС Московского округа от 02.12.2019 №А40-58951/2019)
Кто обязан вернуть компании электронные носители информации (документы), если их изъяли правоохранительные органы, руководствуясь нормами Федерального закона от 12.08.1995 №144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности», а затем передали налоговому органу?
УФСБ на основании постановления о проведении оперативно-розыскных мероприятий обследовало помещение компании и изъяло у нее документы и системные блоки (электронные носители информации).
После ознакомления с изъятыми материалами Управление сочло, что компания уклонялась от уплаты налогов, в частности, НДС в особо крупном размере. Поэтому было вынесено постановление о предоставлении результатов оперативно-розыскной деятельности в инспекцию (вместе с самим носителями информации). По прошествии довольно длительного времени фирма обратилась к налоговикам с требованием скопировать компьютерную информацию, а затем — с требованием вернуть ей изъятые носители информации.
В ответ инспекторы заявили, что у них нет на это полномочий, т.к. выемка была проведена в соответствии с ФЗ об ОРД, а не согласно НК РФ, следовательно, обращаться с подобными ходатайствами следует к правоохранителям.
Дело дошло до суда, в своих исковых требованиях фирма требовала признать незаконным отказ инспекции возвратить системные блоки, скопировать с них информацию. В итоге суд поддержал чиновников. Инспекторы обязаны скопировать информацию с электронных носителей и вернуть системные блоки, только если сами изъяли их в ходе выемки в соответствии со статьей 94 НК.
Если при изъятии невозможно было скопировать информацию с электронных носителей, УФСБ должно было предоставить ее в течение пяти дней после этого, о чем делается запись в протоколе. Соответственно, возвращать системные блоки (электронные носители информации) и передавать скопированную с них информацию должно было именно УФСБ. В данную структуру с соответствующим ходатайством компания не обращалась. (Постановление АС Северо-Западного округа от 17.02.2022 №А56-53885/2021).
Начать дискуссию