Прямые и косвенные расходы. Пример из судебной практики

При методе начисления расходы, связанные с производством и реализацией, распределяются на прямые и косвенные и относятся к расходам текущего периода в следующем порядке (п. 1 ст. 272, п. п. 1, 2 ст. 318, ст. 320 НК ):

• прямые расходы относятся к расходам того периода, в котором реализованы продукция, работы, услуги, в стоимости которых они учтены, либо в котором реализованы соответствующие покупные товары. Прямые расходы на услуги допускается списывать в том периоде, в котором они осуществлены;

• косвенные расходы относятся к расходам того периода, когда они осуществлены.

Сырье и материалы, амортизация, расходы на оплату труда и страховые взносы сотрудников основных подразделений, непосредственно выпускающих готовую продукцию.

А вот и пример из судебной практики для наглядности и лучшего восприятия информации.

АО обратилось в Арбитражный суд с заявлением к Инспекции о признании недействительным решения.

Инспекцией в отношении АО проведена ВНП по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Как следует из материалов дела, АО осуществляет деятельность по обработке (сортировке) твердых коммунальных отходов.

С мест накопления отходов АО производит их транспортировку собственными силами и силами подрядчиков на полигон ТКО и ПО.

Затем безвозмездно полученные ТКО проходят цикл обработки с извлечением полезных фракций (алюминиевая банка, алюминий (лом), вторичная ПЭТ бутылка, картон, лом черных металлов, пластик, стеклобой) из общего объема ТКО на сортировочном комплексе, расположенном на полигоне. Работы ведутся силами работников АО.

В результате сортировки АО отходов образуется определенный ассортимент вторичного сырья с присвоением каждому виду вторичного сырья ГОСТа, ТУ.

Отсортированное и упакованное вторсырье отгружается покупателям.

Учетной политикой АО, перечислены активы, признаваемые в качестве ТМЦ предназначенные для продажи товары. Кроме того, установлено, что признается вторсырье признается готовой продукцией Общества

Предприятие выполняет работы по утилизации ТБО за плату. В процессе утилизации ТБО сортируются, прессуются, подготавливаются к уничтожению. При этом полученные в процессе утилизации материальные ценности, пригодные к дальнейшей реализации, не возвращаются заказчику, а остаются в собственности организации. В процессе выполнения работ возникает побочный продукт — отходы, пригодные к дальнейшей реализации в качестве вторсырья, которые приходуются как излишки, выявленные в ходе инвентаризации в соответствии с п 2 ст 250 НК .

Вторсырье, полученное АО при обработке (сортировке) ТБО (ТКО) и учтенное как излишки, выявленные в результате инвентаризации, предназначено для реализации и фактически реализовано, то есть соответствует определению товара согласно пункту 3 статьи 38 НК. Соответственно, формирующие стоимость вторсырья прямые расходы, связанные с его сортировкой, разделением, упаковкой, то есть доведение его до состояния соответствия ТУ, должны учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций по мере его реализации с учетом положений статей 318, 319 НК .

НП доходы от реализации вторсырья отражал в составе внереализационных доходов. При этом при реализации вторсырья в составе расходов, уменьшающих доходы от реализации, в соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 254 и подпунктом 2 пункта 1 статьи 268 НК , учитывал его стоимость, определенную как сумму дохода, учтенную налогоплательщиком в порядке, предусмотренном пунктом 20 статьи 250 НК .

При этом при отражении операций, связанных с реализацией вторсырья, АО не учтены расходы, связанные с процессом сортировки ТБО и подготовки вторсырья к реализации (производственная деятельность), осуществляемые на участке обработки и размещения отходов.

Пунктом 2.4 Учетной политики для целей налогообложения АО установлено, что доходы и расходы принимаются методом начисления, при этом к прямым расходам при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) относятся:

• материальные затраты, определяемые в соответствии с пп 1 и 4 п 1 ст 254 НК;

• расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на страховых взносов, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

• суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

Такой порядок учета прямых расходов нарушает нормы статей 318, 319 НК РФ, поскольку пунктом 2 статьи 318 НК установлено, что прямые расходы относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены в соответствии со статьей 319 НК.

Ссылки налогоплательщика, что в рассматриваемом случае им оказываются услуги, в связи с чем он вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства, судом рассмотрен и отклонен. В рассматриваемом случае, общество осуществляет полный цикл по обращению с отходами и в соответствии с положениями ст. 38 НК результаты данной деятельности имеют материальное выражение.

Согласно пункту 2 статьи 319 НК оценка остатков готовой продукции на складе на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках готовой продукции на складе (в количественном выражении) и суммы прямых расходов, осуществленных в текущем месяце, уменьшенных на сумму прямых расходов, относящуюся к остаткам НЗП. Оценка остатков готовой продукции на складе определяется налогоплательщиком как разница между суммой прямых затрат, приходящейся на остатки готовой продукции на начало текущего месяца, увеличенной на сумму прямых затрат, приходящейся на выпуск продукции в текущем месяце (за минусом суммы прямых затрат, приходящейся на остаток НЗП), и суммой прямых затрат, приходящейся на отгруженную в текущем месяце продукцию.

Инспекцией установлено и подтверждается материалами проверки, что в процессе обработки ТКО (ТБО) налогоплательщиком принимается к учету вторсырье, предназначенное для реализации, которое является для АО одним из результатов обработки отходов (сортировки), то есть товаром. Поскольку на конец каждого месяца в течение проверяемого периода имелся остаток нереализованного вторсырья, то и прямые расходы, связанные с процессом обработки ТКО (ТБО) и, соответственно, формирующие стоимость вторичного сырья, должны учитываться для целей налогообложения прибыли текущего отчетного (налогового) периода в порядке, установленном пунктом 2 статьи 318 и пунктом 2 статьи 319 НК , а именно по мере реализации вторсырья, в стоимости которого они учтены.

Таким образом, налоговый орган не исключает эти расходы полностью, а принимает их для целей налогообложения прибыли текущего отчетного (налогового) периода в части, относящегося к реализованному в этом периоде вторсырью.

При этом независимо от осуществляемого вида деятельности (обработка отходов или утилизация) налогоплательщик обязан руководствоваться нормами Налогового кодекса РФ, который содержит необходимые и достаточные термины (понятия) для определения объекта налогообложения. Как указывалось выше, вторсырье, полученное АО при обработке (сортировке) ТБО (ТКО), соответствует определению товара, которое содержится в пункте 3 статьи 38 НК, так как предназначено для реализации и фактически реализовано.

Соответственно, формирующие стоимость вторсырья прямые расходы, связанные с его сортировкой, разделением, упаковкой, то есть доведение его до состояния соответствия ТУ, должны учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций по мере его реализации с учетом положений статей 318, 319 НК .

При таких обстоятельствах доначисление Инспекцией налога на прибыль организаций является законным и обоснованным.

Доводы заявителя о том, что конечным результатом следует признать услугу по захоронению ТКО, отклоняются судом как несоответствующие действительности.

Дело № А60-37040/2023

Больше информации тут ➡️  @proff_nalog