Неожиданная практика по налоговым спорам: требования налоговиков, 54.1 НК РФ, расходы на ремонт

В данном обзоре, я хотел бы начать с новой практики по спорам, связанной с требованиями налоговых инспекций о предоставлении документов.

Описание ситуации: Налоговый орган запросил по 2 определенным контрагентам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019: договоры, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, акты приема-передачи товаров (выполненных работ, оказанных услуг), карточки бухгалтерских счетов (60, 62, 76, 20, 26, 41, 42, 43, 44, 66, 91, 90), оборотно-сальдовые ведомости. Запрашивая указанные документы (информацию), налоговый орган сослался на пункт 2 статьи 93.1 НК РФ.

Позиция Предприятия: Общество указало на незаконность Требований Инспекции, как противоречащих положениям пункта 2 статьи 93.1 НК РФ. Запрос такого количества документов, и к тому же за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по мнению Общества, может проводиться исключительно в рамках выездной налоговой проверки.

Позиция Налогового органа: Не согласившись с позицией Предприятия, налоговый орган составил Акты об обнаружении фактов, свидетельствующих о предусмотренных НК РФ налоговых правонарушениях, и вынес Решения о привлечении лица к ответственности за налоговое правонарушение, предусмотренное НК РФ по пункту 2 статьи 126 НК РФ в размере 10 000 руб. по каждому Требованию. 

Позиция суда: Согласно пункту 2 статьи 93.1 НК РФ в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения документов (информации) относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эти документы (информацию) у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) об этой сделке.

Указанная норма не предусматривает возможность истребования документов у самого налогоплательщика, а направлена на получение информации о налогоплательщике и о его сделках у контрагентов или иных лиц, у которых такие документы (информация) могут находиться. Данная позиция подтверждается разной направленностью статей НК РФ - 93 и 93.1. Статья 93 НК РФ регламентирует истребование документов у налогоплательщика и позволяет истребовать документы исключительно в рамках проведения выездной проверки, а в исключительных случаях в рамках камеральной проверки. Статья 93.1. НК РФ регламентирует истребование документов у контрагентов и иных лиц, в том числе и в рамках конкретной сделки.

Таким образом, с учетом места нахождения правила об истребовании информации о сделках (в статье 93.1, а не в статье 93 НК РФ), следует вывод, что это правило может применяться при истребовании документов (информации) не у налогоплательщика, а у его контрагента и иных лиц.

Данный вывод отражен в Решении Арбитражного суда г. Москвы от 14 октября 2021 г. по делу № А40-105384/21-116-594.

Учитывая, что данное решение смотрится логичным и обоснованным, возможна небольшая революция в делах по истребованию документов у налогоплательщика. К тому, же появилось Постановление Арбитражного суда Московского округа в котором налоговикам поставили в вину формальное истребование документов.

В частности, суд указал, что отсутствии реальной необходимости в получении документов по требованию, направлении его формально, только с целью привлечения к ответственности и взыскания значительного штрафа, свидетельствует отсутствие доказательств вручения требования налогоплательщику, при наличии такой возможности, а также отсутствие направления требования по ТКС, и составление акта с начислением штрафов, сразу же после истечения срока на представление документов. 

Теперь рассмотрим актуальную практику по статье 54.1 НК РФ.

Описание ситуации: В ходе выездной налоговой проверки, налоговой орган установил реальных исполнителей сделки, отличных от указанных налогоплательщиком в первичных документах. В связи с этим, налоговый орган доначислил как НДС, так и налог на прибыль, не учитывая понесенные расходы налогоплательщика, уплаченные реальным исполнителям спорных сделок. Если с доначислением НДС налогоплательщик вынужден был согласиться, то с доначислением налога на прибыль не все так просто. Налогоплательщик правомерно предположил, если реальные поставщики были установлены налоговым органом, то и реальные расходы должны были быть учтены налоговым органом.

Решение суда: В связи с тем, что налоговый орган имел сведения и первичные документы, содержащие информацию о поставках товара в пользу общества лицами, определенными самим налоговым органом в качестве реальных исполнителей по сделкам, то должен быть произведен расчет фактически понесенных расходов по налогу на прибыль организаций, соответствующий норме статьи 54.1 НК РФ и правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации по делу № А76-46624/2019.

Вывод суда отражен в Постановлении Арбитражного суда Уральского округа по делу № А76-11675/2020 от 6 августа 2021 года. Данную практику нельзя считать устоявшейся и должен ли налоговый орган учитывать расходы по реальным поставщикам, установленным налоговым органом, даст дальнейшая судебная практика.

Если первые два рассмотренных дела можно рассматривать со знаком плюс, то последнее дело несет дополнительные риски для налогоплательщика.

Казалось бы, ст. 260 НК РФ ясно гласит: "Расходы на ремонт основных средств и иного имущества, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат."

Однако, Верховный Суд РФ сделал неожиданный вывод, что для отнесения расходов на ремонт основных средств, используемых для производственной деятельности, к косвенным расходам, требует от налогоплательщика дополнительного экономического обоснования. Верховный суд РФ в своем Определении указал, что  учитывая специфику производственной деятельности общества, спорные ремонтные работы, связанные с поддержанием оборудования и основных средств в работоспособном состоянии, отнесены к основному производству, входят в состав материальных затрат и используются при формировании себестоимости продукции. Таким образом, Верховный Суд согласился с выводом налогового органа о том, что включение затрат на ремонт производственных основных средств в состав косвенных расходов не соответствует требованиям статьи 318 НК РФ. 

Данный вывод отражен в Определении ВС РФ от 30 сентября 2021 г. по делу № 307-ЭС21-13032. Остается только надеяться, что данный вывод ВС РФ в дальнейшем будет пересмотрен. Чтобы избежать таких споров, налогоплательщикам можно посоветовать создавать резерв на ремонт основных средств в соответствии со ст. 324 НК РФ. Создание такого резерва должно быть предусмотрено учетной политикой для целей налогообложения.