Расчетный путь исчисления налогов контролеры откровенно не любят. Его применение требует трудоемкого анализа, точных расчетов и формирования солидной доказательственной базы.
И именно из-за этих сложностей решения инспекций с "расчетными" доначислениями довольно часто отменяют вышестоящие налоговые органы или суды. Давайте посмотрим, где именно налоговики допускают ошибки и как этими промахами воспользоваться.
Когда налоговая применяет расчетный метод
Перечень оснований для определения сумм налогов расчетным путем закрытый <1>.
ОСНОВАНИЕ 1. Вы не пустили проверяющих на свою территорию или в помещение при выездной проверке.
Вы обязаны пустить контролеров в свои помещения и на территорию в рамках выездной проверки <2>. Если ваше руководство дало команду воспрепятствовать доступу инспекторов в свои угодья, штурма не будет. Инспекторы просто составят соответствующий акт <3>, который предложат подписать руководителю компании. Но даже если тот откажется поставить свою подпись, недействительности акта это не повлечет: проверяющие просто зафиксируют факт отказа в самом акте <4>. Именно после составления такого документа налоговики вправе определить суммы подлежащих уплате вами налогов расчетным путем <3>.
Примечание. Хотя иногда в судебных решениях можно найти вывод, что осмотр помещений может быть проведен и при камеральной проверке <5>, большинство судов все же считают, что налоговики могут это делать только при выездной проверке <6>. А значит, и акт о воспрепятствовании доступу инспекторов на территорию налогоплательщика можно составить только при выездной проверке.
Кроме того, они могут составить на руководителя административный протокол за неповиновение законному распоряжению должностного лица налогового органа и направить его в суд <7>. Штраф составит от 2000 до 4000 руб. <8>
ОСНОВАНИЕ 2. Вы больше 2 месяцев не представляли документы, необходимые для проведения проверки.
В рамках проверки истребовать могут документы, относящиеся к проверяемым налогам и периодам, при условии, что вы их уже не представляли после 01.01.2010 при проверке вашей компании <9>. На представление документов дается 10 рабочих дней со дня получения требования, если этот срок не был продлен по вашей просьбе <10>. Нарушение этого срока наверняка приведет к наложению штрафа на организацию. Его сумма будет равна количеству непредставленных документов, умноженному на 200 руб. <11> А если вы не представите эти документы и по истечении 2 месяцев, у проверяющих появятся основания определить суммы налогов расчетным путем <1>.
Имейте в виду, что перечень случаев, когда налоговый орган может запросить при камеральной проверке документы, закрытый <12>. Непредставление тех из них, которые в этот перечень не входят, не может быть основанием для применения расчетного метода. Так же как и непредставление во время выездной проверки документов, не относящихся к проверяемым налогам или периодам.
Налоговый орган вправе определить налоги расчетным методом независимо от причины, по которой вы не представите документы: пожар, кража, стихийное бедствие или просто нежелание это делать <13>. Однако если вы не представили документы, изъятые прокуратурой или милицией, налоговики не вправе насчитать вам налоги расчетным путем. Направьте в инспекцию письмо об этом и приложите к нему копию протокола изъятия или описи изъятых документов. Тогда контролеры должны запросить необходимые для проверки документы у изъявших их органов <14>.
ОСНОВАНИЕ 3. Вы не ведете учет доходов, расходов и объектов налогообложения или ведете его так, что посчитать налоги невозможно.
Ситуации, когда применяется расчетный метод из-за неведения учета, разнообразны. Например, его применяли, когда налогоплательщик просто не был озабочен ведением учета <15> или неправомерно платил ЕНВД (из-за чего перестал учитывать доходы и расходы) <16>.
ОСНОВАНИЕ 4. Вы не ведете бухгалтерский учет.
Неведение бухгалтерского учета названо в гл. 21 НК РФ как основание для определения НДС расчетным путем <17>. Однако расчетный метод можно применить, если отсутствие бухгалтерского учета мешает посчитать и другие налоги <18>.
Во всех остальных случаях расчетный метод налоговики применять не вправе, хотя и пытаются. Например, нельзя его применять, когда вы:
<или> не представили документы, составлять которые вы не обязаны <19>;
<или> не использовали ККТ и нарушали Порядок ведения кассовых операций <20>.
Примечание. Расчетным методом могут воспользоваться и инспекторы внебюджетных фондов для исчисления страховых взносов <21>. Основания для применения расчетного способа в этом случае следующие:
<или> вы отказались допустить инспекторов на свою территорию (в помещение);
<или> не ведете учет объектов обложения страховыми взносами;
<или> ведете учет с нарушениями, в связи с чем невозможно исчислить взносы.
Принципы "расчетного" доначисления
Если у инспекции есть основания для применения расчетного метода, то сумму ваших платежей в бюджет она должна определять, используя информацию о вашей компании и об аналогичных компаниях <22>.
Конкретный порядок использования этих сведений не установлен, поэтому не ясно, чему нужно отдавать предпочтение: информации о проверяемой компании или данным аналогичных компаний. Или тому и другому вместе.
Изредка в судебных решениях можно встретить вывод, что данных только о самом налогоплательщике недостаточно, должны использоваться и данные об аналогичных налогоплательщиках <23>. Но большинство судов считают, что если у инспекции есть сведения о проверяемой компании (данные налоговых деклараций, результаты встречных проверок, выписки по банковскому счету), то использовать нужно именно их <24>. И только если информации о самом налогоплательщике нет, придется искать аналогичные организации <25>.
Как инспекторы должны искать аналогичные компании
Судебная практика показывает, что сравниваемые налогоплательщики действительно должны быть похожи по таким критериям:
- отраслевая принадлежность;
- конкретный вид деятельности <26>;
- размер выручки <26>;
- численность персонала <27>;
- применяемый режим налогообложения <28>.
Также значение могут иметь:
- количество и ассортимент выпускаемой продукции (реализуемых товаров) <29>;
- параметры производственных, торговых или сдаваемых в аренду площадей <30>;
- рынки сбыта <27>;
- режим работы <29>.
При этом недостаточно совпадения организаций только по одному из этих критериев, нужна их совокупность <31>. И важно, чтобы выбранные для сравнения показатели оказывали непосредственное влияние на результаты деятельности организации. Скажем, если речь идет о сдаче недвижимости в аренду, важна площадь помещений у аналогичных организаций и их местонахождение, а не количество сотрудников <32>.
Расходы учитываются, а вычеты НДС - нет
Нередко суды отменяют "расчетные" доначисления налога на прибыль и налога при "доходно-расходной" УСНО из-за того, что проверяющие использовали данные только о доходах налогоплательщика или аналогичных компаний и не учитывали расходы. Ведь налог должен рассчитываться на основании данных как о доходах, так и о расходах. Одних показателей выручки или оборота недостаточно <33>. То есть для определения налоговой базы по налогу на прибыль нельзя использовать, к примеру, только данные о поступлениях на расчетный счет <34>.
Иначе обстоит дело с "расчетным" определением НДС. Дело в том, что НК РФ предусматривает исчисление расчетным путем только НДС, подлежащего уплате в бюджет, и не содержит указания на то, что этим же способом может быть определена и сумма вычетов. Кроме того, на налогоплательщике лежит обязанность подтвердить счетами-фактурами свое право на вычет. И если налогоплательщик это право не заявил и не подтвердил, то налоговый орган предоставлять вычет не обязан <35>. И арбитражные суды следуют этой позиции <36>.
Будет ли штраф за неуплату налога
Со штрафом при доначислении налогов расчетным путем все неоднозначно. Одни суды, признавая расчетное доначисление правильным, не видят ничего предосудительного и в штрафе за неуплату налога по ст. 122 НК РФ <37>. Другие же считают, что оштрафовать налогоплательщика по ст. 122 НК РФ при определении его налоговых обязательств расчетным путем нельзя. Ведь в таком случае сумма неуплаченного налога определяется приблизительно, а значит, нельзя точно установить факт совершения правонарушения <38>.
* * *
Отсутствие четких правил исчисления налога расчетным путем в НК РФ приводит к тому, что в одних случаях суд может признать обоснованным применение расчетного метода, а в других - нет. Поэтому не стоит провоцировать налоговиков на его применение, ведь сумма налога, посчитанная расчетным путем, будет больше посчитанной в обычном порядке.
--------------------------------
<1> подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ
<2> п. 1 ст. 91, п. 1 ст. 92 НК РФ
<3> п. 3 ст. 91 НК РФ
<4> приложение 3 к Приказу ФНС России от 06.03.2007 N ММ-3-06/106@
<5> Постановление ФАС ЗСО от 18.11.2008 N Ф04-6982/2008(15881-А75-27)
<6> Постановления ФАС ПО от 02.12.2010 N А55-7610/2010; ФАС ЦО от 30.09.2008 N А54-1011/2008С21; ФАС УО от 25.01.2010 N Ф09-11201/09-С3
<7> ч. 1 ст. 23.1, п. 5 ч. 2 ст. 28.3 КоАП РФ
<8> ч. 1 ст. 19.4 КоАП РФ
<9> подп. 1 п. 1 ст. 31, пп. 6, 8, 9 ст. 88, абз. 2 п. 12 ст. 89, пп. 1, 5 ст. 93 НК РФ; приложение N 5 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N MM-3-06/338@
<10> подп. 6 п. 1 ст. 23, п. 3 ст. 93 НК РФ
<11> п. 1 ст. 126 НК РФ
<12> пп. 6-9 ст. 88 НК РФ
<13> Постановления ФАС ЗСО от 21.03.2011 N А70-4978/2010; ФАС ВСО от 09.03.2010 N А58-5602/08, от 17.09.2008 N А19-4490/08-52-Ф02-4516/08
<14> п. 2 мотивировочной части Определения КС РФ от 05.07.2005 N 301-О
<15> Постановления ФАС СКО от 20.07.2011 N А32-45791/2009, от 26.10.2010 N А32-46149/2009; ФАС ВСО от 29.11.2007 N А19-293/07-45-Ф02-8950/07; ФАС ПО от 31.07.2007 N А72-529/07-12/4
<16> Постановления ФАС СКО от 26.10.2010 N А32-46149/2009; ФАС ВВО от 18.08.2010 N А29-9675/2009
<17> п. 7 ст. 166 НК РФ
<18> Постановление ФАС ВВО от 07.11.2008 N А82-9757/2007-28
<19> Постановление ФАС ПО от 28.02.2008 N А12-9458/07
<20> Постановление ФАС ЗСО от 25.06.2009 N Ф04-3685/2009(9209-А45-46)
<21> п. 4 ч. 1 ст. 29 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах..."
<22> подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ
<23> Постановления Девятого ААС от 27.07.2009 N А40-21509/08-98-65; ФАС ЗСО от 15.04.2010 N А27-10595/2009
<24> Постановления ФАС ВВО от 24.03.2011 N А82-4743/2009, от 16.03.2011 N А43-34804/2009
<25> Постановление ФАС СЗО от 11.02.2009 N А56-2917/2008
<26> Постановление ФАС УО от 26.04.2011 N Ф09-2207/11-С3
<27> Постановление ФАС ПО от 02.10.2008 N А55-18837/2007-3
<28> Постановление ФАС ПО от 08.05.2007 N А49-7268/06-2А/11
<29> Постановление ФАС СЗО от 07.06.2007 N А44-3127/2006-9
<30> Постановления ФАС ВСО от 29.11.2007 N А19-293/07-45-Ф02-8950/07; ФАС СЗО от 07.06.2007 N А44-3127/2006-9
<31> Постановления ФАС ПО от 08.05.2007 N А49-7268/06-2А/11; ФАС МО от 07.05.2010 N КА-А41/1896-10
<32> Постановление ФАС СКО от 30.03.2010 N А32-15315/2009
<33> Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 668/04
<34> Постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 N 1621/11; ФАС ЗСО от 24.09.2007 N Ф04-6486/2007(38351-А45-40); ФАС ДВО от 26.11.2008 N Ф03-5189/2008
<35> Постановления Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 N 6961/10, от 30.10.2007 N 8686/07; подп. 7 п. 1 ст. 31, п. 7 ст. 166 НК РФ
<36> Постановления ФАС СЗО от 07.02.2011 N А56-13885/2010; ФАС ПО от 14.12.2010 N А55-1057/2010
<37> Постановление ФАС ВВО от 18.08.2010 N А29-9675/2009
<38> Постановление Тринадцатого ААС от 03.07.2008 N А42-3065/2006; Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 11.05.2005 N А71-609/04-А19
Впервые опубликовано в журнале "Главная книга" N18, 2011
Начать дискуссию