Стимулирующие премии изменяют цену товара и ведут к корректировке НДС

Стимулирующие премии, выплаченные за достижение объема покупок, могут изменять стоимость ранее отгруженного товара. Соответственно, НДС у поставщика должен быть скорректирован (письмо Минфина России от 7 сентября 2012 г. № 03-07-11/364).

О каких премиях идет речь

В договор могут быть включены любые условия, не противоречащие закону. Соответственно, при составлении договора поставки стороны вправе предусмотреть выплату премии покупателю за выполнение тех или иных условий. Условия могут быть следующими:

– достижение объема покупок;

– увеличение объема покупок по сравнению с предыдущим периодом;

– за присутствие товара в магазине;

– за приоритетную выкладку товара на полках;

– за продвижение товара;

– другие подобные вознаграждения.

Все эти премии стимулируют продажи. В то же время могут привести к появлению проблем с НДС.

Ранее считалось, что стимулирующие премии не изменяют цену на отгруженный товар. А корректировать базу по НДС нужно было только тогда, когда в договоре поставки было указано, что скидка предоставляется путем изменения цены ранее поставленных товаров (письмо Минфина России от 25 октября 2007 г. № 03-07-11/524).

Президиум ВАС РФ постановлением от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 внес изменения. Судьи указали, что все расчеты, в том числе и предоставленные стимулирующие премии, связаны с оплатой за товар и его цена определяется с учетом этих премий. В результате выплаты поставщикам премий по итогам отгрузок товаров происходит уменьшение их стоимости. Соответственно, поставщики должны скорректировать налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, а покупатели – суммы налоговых вычетов.

При этом исходя из формулировок постановления, можно предположить, что указание в договоре условия о том, что премия не изменяет цену товара, не будет иметь юридической силы.

Каково мнение Минфина России

По мнению чиновников Минфина России, ситуация с НДС в отношении с премиями решается в зависимости от того, при реализации какого товара она предоставляется (письмо от 7 сентября 2012 г. № 03-07-11/364).

Реализация продовольственных товаров

Минфин России указывает, что при реализации продовольственных товаров, как и прежде, стимулирующие премии не изменяют цену товара. Это происходит даже в тех случаях, когда в договоре указано обратное.

При этом чиновники ссылаются на пункт 4 статьи 9 Закона от 28 декабря 2009 г. № 381-ФЗ «Об основах государственного регулирования торговой деятельности в Российской Федерации». Именно этот закон регулирует порядок цено­образования при реализации продовольственных товаров.

Справедливости ради нужно заметить, что вывод Минфина России не совсем точен. Пункт 4 статьи 9 данного закона регулирует только взаимоотношения хозяйствующего субъекта, занимающегося торговой деятельностью, и хозяйствующего субъекта, поставляющего продовольственные товары.

Отметим, что в остальных случаях (например, когда поставщик реализует продовольственные товары предприятию пищевой промышленности – сахар на кондитерскую фабрику) эта норма неприменима.

Реализация непродовольственных товаров

Рассматривая этот вопрос, Минфин России в своих оценках осторожен. Он допускает, что возможна некая «премия (вознаграждение)», которая по своей правовой природе не изменяет цену товара, но не уточняет, какая именно.

При этом он указывает, что квалифицироваться премия (вознаграждение) в качестве формы торговой скидки должна с учетом положений постановления Президиума ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации, что не относится к компетенции Минфина России.

Иными словами, четкого ответа не дает.

Когда применять новое толкование норм

Конституционный суд РФ в постановлении от 21 января 2010 г. № 1-П, в частности, указал, что вытекающее из статьи 127 Конституции РФ правомочие ВАС РФ давать разъяснения по вопросам судебной практики направлено на поддержание единообразия в толковании и применении норм права.

В силу статей 54 и 57 Конституции РФ недопустимо придание обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, в том числе в актах официального толкования (постановление Конституционного суда РФ от 8 октября 1997 г. № 13-П).

Соответственно, если учитывать, что на официальном сайте ВАС РФ постановление от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 было опубликовано 29 марта 2012 года, то порядок применения истолкованных по-новому норм вступает в силу с 1 июля 2012 года (п. 1 ст. 5 Налогового кодекса РФ). Заполняя декларацию по НДС за третий квартал, предприятие должно обратить внимание на премии, которые были им получены и выплачены в третьем квартале, и исчислить НДС с учетом постановления ВАС РФ от 7 февраля 2012 г. № 11637/11 и письма Минфина России от 16 августа 2012 г. № 03-07-11/301 и последовавших за ним писем.

У поставщика, выплатившего премию, положение не ухудшается, а улучшается, поэтому он может применять новое толкование норм с любого времени.

Порядок учета НДС

Рассмотрим порядок документирования и учета НДС при предоставлении стимулирующих премий.

У поставщика

При изменении цены товара поставщик должен выставить корректировочный счет-фактуру в адрес покупателя (п. 3 ст. 168 Налогового кодекса РФ).

Корректировочный счет-фактура выставляется не позднее пяти дней с момента, когда изменение стоимости товаров согласовано с покупателем (покупатель уведомлен об этом) (п. 3 ст. 168, п. 10 ст. 172 Налогового кодекса РФ). Факт уведомления подтверждается письмом, договором, соглашением или иным первичным документом (п. 10 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

После поставщик на основании корректировочного счета-фактуры вправе принять НДС к вычету в части уменьшения стоимости отгруженных товаров (п. 1 ст. 169 и п. 13 ст. 171 Налогового кодекса РФ).

При этом НДС за период, в котором произошла реализация товаров, не корректируется, а корректировочный счет-фактура регистрируется поставщиком в книге покупок текущего периода.

У покупателя

В свою очередь покупатель при уменьшении стоимости товаров должен восстановить принятый ранее к вычету НДС. Причем восстанавливается НДС в части, приходящейся на сумму уменьшения стоимости товаров (подп. 4 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ).

Восстанавливает суммы налога покупатель в том налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:

–     дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости товаров;

–     дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного поставщиком при уменьшении стоимости товаров (подп. 4 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ). Для этого покупатель регистрирует корректировочный счет-фактуру или «первичку» на уменьшение стоимости (в зависимости от того, какой документ получен ранее) в книге продаж (п. 14 Правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137).

Статья напечатана в журнале "Учет в производстве" №11, ноябрь 2012 г.