Запасы, полученные при ликвидации основных средств

Два с лишним года назад (в середине июня 2022 года) были опубликованы мои размышления о порядке отражения в учете ликвидации  основных средств: https://www.klerk.ru/user/209610/530257/).

И я тогда пришел к  выводу, что само списание объекта, по причине его физического износа и невозможностью дальнейшей эффективной эксплуатации и сам процесс его ликвидации — это два разных факта хозяйственной жизни.

Списание объекта в регистрах бухгалтерского учета производится на дату документально оформленного решения руководства, а процесс ликвидации может занять и несколько дней, и несколько недель, а то и месяцев.

Коллеги (хотя количество просмотров этой публикации не так уж и велико, менее тысячи), согласились с моими выводами.

Также не вызвало противодействия и моё предложение после списания объекта учитывать имущество (уже не основное средство) подлежащее (или находящееся в процессе) ликвидации, за балансом, на счете, допустим, 012 (или 013 или, там 014).

И в процессе ликвидации (демонтажа, разборки и пр.) объекта будут (или могут) оставаться (точнее, возникать) какие-то материальные ценности. Часть из них может быть пригодна к дальнейшему использованию (детали, узлы и пр.), другая часть — к продаже (металлолом и т. п.).

Также в комментариях к той публикации кто-то из коллег предложил также за балансом учитывать и остающиеся во время ликвидации пригодные к использованию активы. Основанием послужил тот факт, что в самом процессе разборки мало кто утруждает себя документальным оформлением передачи этих запчастей, лома и пр. на склады или в другие места хранения. Вот когда все демонтируют, избавятся от совсем уж непригодного, то и начнут разбирать возникшие завалы и выяснять, что и куда.

Но если при ликвидации основного средства возникшие отходы регулярно не вывозятся и не сортируются, то говорить о каком-то порядке при организации этого процесса будет довольно затруднительно.

Поэтому все-таки остановимся на том, что при демонтаже (разборке, и пр.) объекта все возникающие отходы, так сказать, производства, относительно регулярно вывозятся и сортируются.  

И пригодные к дальнейшему использованию либо продаже по каким-то документам (накладной, расписке и т. д.) передаются соответствующим материально-ответственным лицам по месту соответствующего их хранения.

При приеме таких активов (запасов) они подлежат оценке.

Кто этим должен заняться, в смысле определить стоимость пригодных к использованию запчастей (деталей, узлов и пр.) или металлолома?

Господа технари, менеджеры по сбыту и т. д., естественно, скажут, что бухгалтерия.

Ведь по их единственно правильному мнению, всё, что связано с определением цены или стоимости, это задача бухгалтерии.

Хотя тут я не соглашусь.

В налоговом законодательстве, по п. 2 ст. 254 НК РФ, стоимость запасов, полученных при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, признается равной сумме внереализационного дохода, учтенного в порядке, установленным п. 13 ст. 250 НК РФ.

Сумма такого дохода, полученного в натуральной форме, определяется, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 105.3 (п. 5 ст. 274 НК РФ).

А вот из её положений уже можно прийти к выводу, что в рассматриваемой ситуации стоимостью таких запасов можно назвать стоимость их возможного приобретения (или продажи*). Минфин России (Письмо от 13.09.2021 № 03-03-06/1/73931) придерживается такой же точки зрения.

* Будем считать, что цена приобретения в этом случае равна цене продажи.

И вот как бухгалтер, не являющийся квалифицированным специалистом в эксплуатации той или иной техники, сможет определить цену приобретения какой-либо запчасти (или там детали), да вдобавок еще и бывшей в употреблении? А никак. Тут нужен хороший опыт в обслуживании и ремонте именно этого оборудования. Поэтому эти сведения обязаны дать бухгалтерии соответствующие подразделения.

В регистрах бухгалтерского учета порядок определения стоимости таких запасов определен п. 16 ФСБУ 5/2019.

Как водится, написано там зело мудрёно.

Затратами, включаемыми в фактическую себестоимость таких запасов, считается наименьшая из следующих величин:

• а) стоимость, по которой учитываются аналогичные запасы, приобретенные (созданные) организацией в рамках обычного операционного цикла;

• б) сумма балансовой стоимости списываемых активов и затрат, понесенных в связи с демонтажем и разборкой объектов, извлечением материальных ценностей и приведением их в состояние, необходимое для потребления (продажи, использования) в качестве запасов.

С подп. «а» проблем нет. Инженеры дали нам сведения, по какой можно купить (или продать) такие запчасти (или детали и пр.), и нам этого достаточно.

А вот определить стоимость по подп. «б»?

Для этого надо взять балансовую (то есть остаточную) стоимость объекта и затем прибавить к ней затраты на его ликвидацию. Из полученной суммы уже не раз упоминавшимся мною методом 3П (пол-палец-потолок) исчислить стоимость какой-то конкретной деталюшки. Плюс прибавить к этой сумме затраты  на доведение ее до состояния в котором ее можно будет использовать (мастера называют этот процесс — подшаманить). И, как мне кажется, полученная в итоге цифра на 3-4%, ну, может на 5% будет больше или меньше той, которую нам дали господа технари, определивши ее, так сказать, эмпирическим путем (то есть исходя из своего практического опыта)   

Так стоит ли с таким хитромудрыми расчетами связываться? Считаю, что нет.

Со стоимостью определились.

То есть на основании поступивших на склад (или куда ещё) документов, что принято от демонтажа объекта «инвентарный номер 123/456» такого-то количества таких-то деталей и другого добра, оцененных в такие-то суммы, отражаем прочие (внереализационные в налоговом учете) доходы.

На какую конкретно дату?

По условиям рассмотренной в 2022 году ситуации основное средство списано с учета в конце года (ноябре или декабре), а ликвидация его завершена уже в начале следующего (январе-начале февраля). Тогда же и будет подписан ликвидационный акт. Материалы на склады, вероятнее всего, будут передаваться в какие-то установленные организация сроки (ежедневно, раз в неделю, или по мере накопления), то есть несколько раз.

По п. 16 ПБУ 9/99 «Доходы» их, как прочие поступления следует отражать по мере образования (выявления).

Таким образом, при поступлении в бухгалтерию документа по которому, допустим, 20 ноября с цеха (или другого подразделения) на склад передано такое-то количество мат. ценностей на такую-то сумму, записи от этого числа будут:

Дебет счета 10  Кредит счета 91.01.

Следующая накладная будет, ну пусть, от 19 декабря.

Значит и доход (такой же проводкой) будет отражен в декабре.

Следующая уже в январе. Доход будет уже январский.

В налоговом учете следует руководствоваться подп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ. По нему доход в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества подлежит отражению на дату составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями к бухгалтерскому учету.

Следовательно, если строго по теории, то в ноябре (и декабре) возникает только доход в регистрах бухгалтерского учета, без отражения такового для целей налогообложения прибыли.

Следовательно:

Дебет счета 68.04  Кредит счета 77.

И в январе (а то и в феврале) когда эти суммы увеличат налогооблагаемую базу I квартала следующего года, мы погасим это отложенное налоговое обязательство:

Дебет счета 77  Кредит счета 68.04.

Стоит ли упрощать учет и отражать, например, прочие доходы в регистрах бухгалтерского учета не на дату накладных (ноябрь, декабрь, потом январь), а на дату ликвидационного акта (в конце января-начале февраля)?

Или наоборот — доходы в налоговом учете отражать так же, как и в регистрах бухгалтерского учета, то есть в ноябре, потом в декабре, и потом уже в январе-феврале?

Если ноябрьские и декабрьские накладные отложить до января-февраля, то возможно, не будет биться бухгалтерский и складской учет на конец года.

Если в налоговом учете доходы отразить в ноябре и декабре (когда ставка налога на прибыль еще 20%), то, получается, занизим сумму налога 2025 года (с 2025 года она увеличивается до 25%, если кто не знал).

Суммы то вроде, относительно небольшие, но все же, но все же, но все же…

P. S. Да, кстати, никто еще не разбирался с порядком учета этих самых постоянных и временных разниц в связи с увеличением ставки налога? Там много интересных вариантов, вроде, возникает. Или я ошибаюсь, и там все просто и элементарно?